新所得税法下对固定资产税收筹划的思考
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作者: 翟永平
[摘要] 固定资产在企业资产中往往占有很大比重。企业如何在固定资产的购置和使用阶段充分运用现行会计制度和税收法规的规定进行合理的筹划,实现对固定资产在税收处理时获得税收利益有着重要意义。
[关键词] 企业所得税法固定资产税收筹划
一、固定资产的购置阶段的筹划
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十七条规定“企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用,准予扣除。企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的,在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用,应当作为资本性支出计入有关资产的成本,并依照本条例的规定扣除。”同时第三十八条又规定“企业在生产经营活动中发生的下列利息支出, 准予扣除:非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出;非金融企业向非金融企业借款的利息支出,不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。”这为企业在购置固定资产时进行税收筹划提供了政策依据。
企业在购置固定资产时会考虑各种筹资方案的资金使用成本,选择资金成本低的筹资方案。一般情况下,企业内部集资和企业之间拆借资金方式筹资效果最好;金融机构贷款次之,自我积累效果最差。因为股息不能作为费用列支,只能在企业税后利润中进行分配。通过企业内部融资和企业之间拆借资金,这两种融资行为由于涉及的人员和机构较多,容易寻求到较低的融资成本,发挥利息费用抵税效果。企业借款筹资时,根据借款利息对所得税的影响考虑将借款利息资本化或费用化。以使企业获得税收收益。企业采取缩短固定资产购置、建造期,加大利息支出计入当期财务费用的部分,以抵减当期利润,从而达到少缴纳所得税的目的,实现税收筹划。
二、固定资产的使用阶段的筹划
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十九条规定“固定资产按照直线法计算的折旧,准予扣除。企业应当根据固定资产的性质和使用情况,合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定,不得变更。”
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第九十八条规定可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产,包括:由于技术进步,产品更新换代较快的固定资产;常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第六十条规定的固定资产计算折旧的最低年限,如房屋、建筑物,为20年;飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备,为10年等。上述税收政策为企业在对计提固定资产折旧时进行税收筹划提供了政策依据。
固定资产折旧是指在固定资产的使用寿命内,按照确定的方法对应计折旧额进行的系统分摊。应计折旧额,是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的余额。固定资产折旧主要涉及到:选定折旧方法、确定折旧年限和对净残值的估计。计算固定资产折旧方法主要有直线法、工作量法、加速折旧法(仅指年数总和法和双倍余额递减法)。不同的折旧方法表现为在固定资产的使用年限内计入各纳税期的折旧额会有差异,进而影响到各期营业成本、利润,这一差异为进行税收筹划提供了可能。
在直线法下,计入各期折旧额相同,从而使各期之间的损益相对均衡。加速折旧法(年数总和法、双倍余额递减法)下,前期折旧多而后少,从而使企业前期利润减少而后期利润增加,造成各纳税期利润波动较大。加速折旧法与直线法相比,可以使企业获得延期纳税的好处,相当于企业在固定资产折旧初始年份内获得了政府提供的一笔无息贷款,而且加速折旧法的抵税作用在目前通货膨胀环境下显得更为突出。加速折旧法滞后了纳税期限,可收到延缓纳税的好处。
1.对折旧年限进行合理确定进行税务筹划
由于税法对于固定资产的折旧年限有最低年限规定且有一定弹性。在税收筹划时企业应当在税率不变的前提下,企业可尽量选择较短的折旧年限,从而使企业前期折旧多,获得延期纳税的好处。同样价值的设备,折旧年限越短,折旧抵税额的金额越大。在较短的折旧期限内收回投资,这样有利于税收策划目标的实现。
2.对合理确定估计预计净残值时进行税务筹划。我国税法规定,企业应当根据固定资产的性质和使用情况,合理确定固定资产的预计净残值,取消了原来内资企业5%,外资企业10%残值率的限定。因此,在税率不变的前提下,企业估计净残值时,应尽量估计的低一点,以便企业的折旧总额相对多一些,各期的折旧额也就相对多了,从而使企业在折旧期间少缴纳所得税。
三、在税收筹划过程中应当注意的问题
企业进行税务筹划时应当对其所处的经济环境、经营状况等因素综合考虑,不能一味的强调采用加速折旧法、缩短折旧年限等方法进行税务筹划,而使企业无法获取税收筹划带来的效果。如:⑴税收减免期不宜加速折旧。采用加速折旧法,会使企业在享受所得税减免时,固定资产折旧速度快,使企业可作为利润的部分作为了费用,而无法使这部分利润享受减免税的优惠,不仅不能少缴纳税款,反而加重了所得税税负。⑵考虑5年补亏期。由于税法对补亏期作了严格的限定,企业在亏损弥补期内根据自身的具体情况,对以后年度的获利水平作出合理的估计,使同样的生产经营利润获得更大的实际收益。
总之,税收筹划是服务于企业的生产经营目标的,表面上看税收负担应尽可能少,企业经营活动追求的目标相当复杂,投资报酬率、投资风险、投资回收速度、资本结构等都应当是其考虑的因素。因此,利用固定资产进行税收筹划应符合企业经营目标为最终方向,以实现股东利益最大化为最终目的,而并非只考虑税款负担最低。
参考文献:
[1]中华人民共和国企业所得税法实施条例[S].北京:人民出版社,2007
[2]企业会计准则编审委员会.最新企业会计准则讲解与运用[M].上海:立信会计出版社,2006.96～99
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