坚持新准则会计目标―决策有用观提高会计信息质量

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　　[摘 要] 新的会计准则以市场为导向，强化了为投资者和社会公众提供决策有用会计信息的新理念，其目的是使企业提供的会计信息更真实地反映其经济实质，并且对决策更加有用。本文认为，新准则提出了“决策有用观”的会计目标，实现了与国际惯例的趋同，首次构建了比较完整的有机统一体系。本文针对如何提高会计信息质量，从新准则会计目标“决策有用观”：相关性、可靠性、可比性三个方面进行了分析。
　　[关键词] 新准则 决策有用观 会计信息质量 相关性 可靠性 可比性
　　
　　2006年2月，国家财政部颁布了新的会计准则。新准则在第一章第四条对会计报告目标做了明确规定：“财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策。”18新准则会计目标主要体现了有助于使用者做出经济决策的“决策有用观”。“决策有用观”认为,财务会计的目标就是向会计信息使用者提供对其决策有用的信息。即会计应当为现时的和潜在的投资者、信贷者和其他信息使用者提供有利于其投资和信贷决策及其他决策的信息。
　　
　　一、决策有用观的提出
　　
　　市场经济活动中会计信息是投资者、债权人、企业管理者、政府等有关部门进行各种经济决策的重要依据。企业会计信息主要是通过编制财务报告，来反映企业财务状况、经营成果、现金流量等有关的会计信息。高质量的会计信息，有助于报告使用者做出正确的经济决策。美国财务会计准则委员会 1980 年发布的第 2 号概念公告《会计信息质量特征》中指出: 会计信息质量的最高层次是“决策有用性”(decision usefulness),为保证其“决策有用性”, 会计信息应具备三个基本特征, 第一， 相关性，即指会计信息应具有揭示差异、影响决策的能力, 从确保及时性(timeliness) 和具有预测价值(predictive value)、反馈价值(feedback value) 诸方面来判断是否具有相关性的； 第二， 可靠性(reliability) 是指确保信息能免于错误及偏差,并能够忠实地反映它所意欲反映的现象或状况；第三, 可比性(comparability) 是指能够使信息使用者从两组经济情况中区别其异同的质量特征。新会计准则在第一章第四条对会计目标做了明确规定：“财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者做出经济决策。”会计报告目标侧重体现了有助于使用者做出经济决策的“决策有用观”，会计报告目标的明确和观念的升华，是新会计准则重大突破之一。具体来说，新会计准则在基本准则中规定了会计信息的质量特征：可比性、可靠性、相关性等, 以此要求所提供的会计报告将有利于提高会计信息的质量, 增强信息使用者对信息的关注度, 在一定意义上防范了会计信息失真，为维护投资者、债权人和社会公众的利益，促进资本市场健康稳定的发展提供制度保障。
　　
　　二、新准则更加注重会计信息的相关性
　　
　　新准则规定, 企业提供的会计信息应当与财务会计报告使用者的经济决策相关, 有助于他们对企业过去、现在和未来的情况做出评价或预测。
　　1.提出会计信息使用者的概念并扩大其具体范围
　　在企业会计准则―基本准则第四条中指出：“财务会计报告使用者包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等。” 因此，财务会计信息使用者不仅包括投资者、债权人和政府，同时还明确提出社会公众也是财务会计信息的使用者。这使会计信息的传播更广泛、更公开、更透明。
　　2.扩大了所需提供会计信息的范围
　　企业会计准则要求：“会计报表至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表等报表”。因此，新准则明确提出不仅要求静态信息，而且要求披露动态信息，有利于投资者进行投资决策。同时，在新颁布和修订的如《无形资产》、《存货》等具体准则中, 除了要求表内确认能够反映交易和事项的经济实质外,还要求加大对表外披露的范围和力度。会计信息披露得越充分, 信息使用者在决策时可利用的相关信息就越多, 从而有利于其做出正确的选择，保护投资者和社会公众利益。
　　3.确认公允价值为主要计量属性
　　新准则主要在非货币性资产交换准则、债务重组准则、金融工具确认和计量准则等具体准则中运用公允价值计量，采用公允价值计量基础可保证会计信息更具相关性，是更恰当、合理的会计选择。比如企业在发生非货币性资产交换时, 应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本, 公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。这一规定确认了所实现的经济利益的流入, 提高了会计信息质量。使得信息使用者利用股东权益进行分析、评价与决策的需求得到了更好的满足, 这也正是相关性的具体体现。
　　4.对债务法的运用更符合理财目标
　　新准则规定所得税会计必须采用纳税影响会计法, 并且在税率变动时对递延所得税资产或递延所得税负债进行调整, 只可以采用债务法, 这里的债务法指的是资产负债表债务法,这种方法更能反映企业将来与纳税有关的现金流量。依据资产负债观定义收益, 其认为资产负债表是最重要的财务报表, 新准则从重视利润表过渡到关注资产负债表, 表明企业应更关注自身的长期发展, 在理财目标上立足于长期性和整体性。
　　
　　三、新准则强调可靠性是会计信息质量的基本要求
　　
　　会计信息的可靠性是指企业所披露的会计信息应如实反映其财务状况、经营成果和现金流量,做到内容真实、数字准确、资料可靠。
　　1.《基本准则》首条要求会计信息质量可靠
　　新准则中的《企业会计准则――基本准则》起着统驭整个准则体系的作用，而基本准则中规定会计信息质量特征的首条就是可靠性，要求“以买际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告，如实反映符合确认和让量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠，内容完整”，其还明确规定了资产、负债、收入、费用等会计要素的确认条件, 在这些条件中突出强调了资产负债表项目的真实性和可靠性。
　　2.公允价值以可靠计量为基础
　　新准则在确定公允价值的应用范围时,从我国的国情出发, 与国际准则相比作了审慎的改进，限制性运用“公允价值”，保证会计信息的可靠性。比如在非货币性资产交换准则中运用公允价值,新准则规定必须同时满足两个前提条件,第一，“该项交换具有商业实质”；第二，“换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量”,同时对具有商业实质的非货币性资产交换的条件进行了严格的规范，这能有效制约以非货币性资产交换的方式操纵收益的行为。
　　3.借款费用资本化更能如实反映资产的真实价值
　　新借款费用会计准则中，对于需要经过相当长时间的生产活动才能达到可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等, 允许将其所占用的借款资金的相应借款费用予以资本化。从利润表方面来看，由于使当期负担的期间费用更加合理，避免期间费用有过大的波动，从而增强了利润表的稳定性。而且借款费用资本化也增强了资产计价的客观性, 据此对资产进行定价就更能反映其真实成本。
　　4.禁止“资产减值”转回
　　新资产减值准则中，在资产减值准备计提方面出现了变革。针对企业借减值准备的计提和转回操纵利润的问题，新准则明确提出，“存货跌价准备”、“固定资产跌价准备”“、在建工程跌价准备”“、无形资产跌价准备”等减值准备计提后不得转回，只能在处置相关资产后再进行会计处理。从而切断此类操纵利润的途径，确保会计信息的真实可靠。

　　5.债务重组处理唯真务实
　　新债务重组会计准则规定，在债务重组准则中，以转让非现金资产的方式进行债务重组的，该重组过程也是资产互换过程，其利得以非现金资产的公允价值来确定的，公允价值与其账面价值之间的差额，确认为资产转让损益，计入当期损益。债务重组利得毕竟是债权人而不是所有者做出的让步，新准则规定债务重组利得可以计入当期损益，实质是还事实本来面目，提高会计信息的可靠性。
　　6.存货计价方法取消了后进先出法
　　新存货会计准则下，取消了后进先出法，一律使用先进先出法记账，真实反映企业存货流转过程。以往企业通过变更存货的计价方法来达到调节当期利润水平的目的, 这项准则变动将使得企业无法再将变更存货计价方法作为利润调节手段, 促使企业的存货真实地反映实际的历史成本, 减少人为操纵的因素
　　
　　四、可比性：从新准则与国际惯例的趋同分析
　　
　　新企业会计准则体系几乎在所有重大的会计确认、计量和报告原则上实现了与国际准则的趋同,也得到了国际会计准则理事会的高度肯定和认可,使我国财务信息具有国际可比性。
　　1.在利润表中引入“利得”“损失”概念
　　新基本准则中规定，利得不是经营收入所得但构成利润的组成部分，如固定资产的处置收益；损失不是费用但会减少企业的利润，如固定资产的盘亏或毁损等。利得与损失要素是国际公认的概念，将“利得”和“损失”概念引入我国准则体系，体现出我国会计准则与国际协调的决心。通过判断经济利益是由企业日常活动所形成的、还是非日常活动所形成的，将收入与利得、费用与神损失进行区别，有助于会计报表使用者全面分析判断企业的盈利能力和可持续发展能力。
　　2.引入公允价值计量
　　公允价值的应用、计量成为此次准则修改中的一大亮点。国际财务报告准则中比较侧重于公允价值的应用,考虑到我国市场发展的现状,修订后的准则体系中主要在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面采用了公允价值。比如，在股份支付会计准则中，在计量基础上，不管是以权益结算还是以现金结算的股份支付，在进行会计处理时都要求要采取公允价值计量。作为股份支付的重要内容之一，上市公司股权激励的会计处理也需要采取公允价值法计量。这在我国首次规范了企业以自身股份为基础进行支付的业务，统一了实务中存在的不同处理。新准则的公允价值确认和计量原则与国际准则是趋同的。
　　3.合并财务报表的合并范围以控制为基础确定
　　新合并财务报表准则是在我国参照《国际会计准则第27号――合并财务报表和单独财务报表》的规定和我国实际情况制定的。新合并财务报表会计准则规定要 "将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围"，合并财务报表的合并范围应当以实质控制为基础加以确定。这些规定与国际会计准则的规定一样都强调了实质控制。合并范围是决定合并会计报表的会计信息质量的核心标准，能够满足合并会计报表的使用者对合并会计报表信息的根本要求，同时，新准则对合并报表的质量和精确度提出了更高的要求，要求更深层次的剥去关联交易对合并报表带来的影响，更真实反映企业资产和权益，收入和费用。相信新的规定可以使会计报表所提供信息的完整性，准确性和有用性得到较大幅度的提高。
　　4.非同一控制下的企业合并采用购买法
　　在新企业合并会计准则中规定,在非同一控制下,公允价值与其账面价值的差额,记入当期损益,从而将非同一控制下的企业合并的会计处理方法规定为购买法。这与国际财务报告准则的规定是趋同的。购买法提供的是关于合并企业资产和负债公允价值的信息，很可能产生商誉；商誉不进行摊销，将提高合并资产负债表中的资产。从而使企业的资产负债表内容更加真实反映实际情况。便于投资者预测合并后企业未来的现金流量，所提供的会计信息具有较大的相关性，读者也更容易理解。同时，采用购买法使各企业之间的会计信息具有横向可比性。
　　5.金融工具会计的确认和计量
　　我国在全面借鉴IAS32、IAS39的基础上,结合我国实际,出台了《金融工具确认和计量》、《金融资产转移》、《套期保值》和《金融工具列报》等金融工具会计准则。这四项准则各有侧重、相互关联、逻辑一致,形成一个有机整体,其核心是将金融衍生工具纳入表内核算并按公允价值计量,相关公允价值变动计入当期损益或所有者权益。因此,新会计准则的建立,标志着我国金融工具会计处理与国际会计准则全面接轨,有利于规范金融工具特别是衍生工具会计预警系统,及时揭示和披露交易决策的相关信息,引导衍生工具的有效运作,提高金融信息可比性和透明度。
　　
　　参考文献
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　　[2] 陈云. 在新企业会计准则下――不确定性和会计职业判断对会计信息质量的约束及其对策[J]. 生产力研究, 2006（7）：261
　　[3] 吴霞.浅析执行新会计准则对会计透明度的影响[J]. 沿海企业与科技, 2007（1）：136
　　[4] 企业会计准则新旧对照[M].北京：中国法制出版社, 2006（4）：19

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