固定资产修理费用新规定对成本核算的影响

来源:用户上传      作者: 冯琴

　　【摘要】 《企业会计准则第4号――固定资产》实施以来，修理费用的规定引起成本核算发生一些变化，这使得众多执行新准则的企业会计人员以及教学人员对固定资产修理费用的会计处理产生了困惑，文章就此问题进行探讨，并在此基础上提出核算的变化对企业的影响。
　　【关键词】 修理费用； 成本核算； 费用分配
　　
　　一、修理费用规定引起成本核算的变化
　　
　　《企业会计准则第4号――固定资产》及其应用指南规定：固定资产的后续支出是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。固定资产的更新改造等支出，满足与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业和该固定资产的成本能够可靠计量的确认条件的，应当计入固定资产成本，如有被替换的部分，应扣除其价值，不满足该固定资产确认条件的修理费用等，应当在发生时计入当期损益。该准则的实施引起了企业成本核算的变化，具体表现在：
　　（一）账户核算的内容
　　1.制造费用是指企业各个生产单位（分厂、车间）为组织和管理生产所发生的各项费用。其核算内容包括：车间管理人员工资、劳动保护费、折旧费、修理费、物料消耗等。这里的修理费指生产车间所用固定资产的修理费用，此外也包括车间使用低值易耗品的修理费用。规定中固定资产的后续支出不论资本化支出或是费用化支出都不再计入“制造费用”，因此制造费用账户中修理费不包括固定资产的修理费。
　　2.辅助生产成本是指为企业基本生产车间和行政管理部门服务而进行的产品生产和劳务供应所发生的各种费用。其核算内容包括：为生产产品或提供劳务而发生的材料费用、动力费用、工资及福利费用以及制造费用，如折旧费、修理费等。依照规定，辅助生产成本账户中修理费不包括固定资产的修理费。
　　（二）固定资产费用化后续支出的应计科目
　　企业生产车间（部门）和行政管理部门等发生的固定资产修理等后续支出计入管理费用。例如：某公司委托外单位修理生产车间机器设备，对方开来专用增值税发票注明修理费2 000元，增值税为340元，款项已用银行存款支付。根据规定车间修理费用不计入“制造费用”，其会计处理为：借：管理费用2 000元，借：应交税费――应交增值税（进项税）340元，贷：银行存款2 340元。
　　（三）固定资产修理费用的摊销
　　根据规定，固定资产修理费用不再分为经常性修理费用和大修理支出，而统一称为固定资产修理费用。并明确了应在发生时直接计入当期损益，不得采用预提或待摊方式处理。除销售部分的固定资产修理支出计入销售费用外，其他的固定资产修理费用支出都作为管理费用。例如：支付大修理固定资产费20 000元，会计分录如下：借：管理费用20 000，贷：银行存款20 000。
　　（四）辅助生产费用的分配方法
　　辅助生产费用分配方法包括直接分配法、交互分配法、代数分配法、计划成本分配法等。例如：某企业有修理和运输两个辅助生产车间、部门。修理车间共提供劳务20 000工时，发生费用计19 000元，其中：为运输部门修理1 000工时，为基本生产车间修理16 000工时，为厂部管理部门修理
　　3 000工时；运输部门本月共提供运输40 800千米，发生费用为20 400元，其中为修理车间提供运输劳务800千米，为基本生产车间提供运输劳务30 000千米，为厂部管理部门提供运输劳务10 000千米。采用交互分配法，笔者认为，根据规定修理车间为运输部门提供的劳务950元（19 000/
　　20 000×1 000）直接计入管理费用，运输部门为修理部门服务400元
　　（20 400/40 800×800），运输部门费用为20 000元（20 400-400），修理车间18 450元（19 000+ 400- 950），修理车间对外分配的会计分录为：借：管理费用18 450，贷：辅助生产成本――修理车间18 450。其他辅助生产费用分配方法也做相应的调整。
　　
　　二、修理费用规定对企业成本核算的影响
　　
　　固定资产修理费用规定从某种程度上简化了会计核算程序，避免企业管理当局借固定资产修理费用的会计处理来进行盈余管理，但是也为企业带来了不利影响：
　　（一）不符合产品成本的定义
　　产品成本是指企业为了生产产品而发生的各种生产费用总和，包括直接费用和间接费用。直接用于产品生产的费用，计入该种生产成本；间接用于产品生产的费用，需采用适当方法分配计入各种产品成本。生产车间固定资产修理费用是属于为生产产品而发生的间接费用，应将其分配后计入产品成本。而规定中将其一律计入管理费用，不符合产品成本的定义，不符合“企业应当合理划分产品成本和期间费用的界限”的规定，不能真实反映产品成本构成，不利于成本的考核分析。
　　（二）辅助生产车间提供的劳务在受益对象之间的分配“有名无实”
　　由于辅助生产车间之间相互制约，互为条件，交互分配费用是辅助生产费用核算与成本计算的一个重要特点。因此交互分配法、代数分配法、计划成本分配法都是建立在交互前提下。在前例中，运输部门为修理车间提供运输，修理车间为运输部门修理设备，要计算修理成本就要确定运输成本，计算运输成本就要确定修理成本。但依照规定，计算运输成本不再计算修理成本，只将修理车间为运输部门提供的修理费直接计入管理费用，修理车间交互后所产生的费用全部计入“管理费用”，这样的处理不但失去了交互的意义，也违背辅助生产车间提供的劳务在受益对象之间分配的初衷，变得“有名无实”。
　　（三）夸大了管理费用，不利于对管理部门进行公正的评价
　　管理费用是指企业的行政管理部门为管理和组织经营而发生的各项费用，企业生产车间（部门）和行政管理部门等发生的固定资产修理等后续支出计入管理费用，将夸大管理费用的金额而导致企业经营成本的失真，不利于对管理部门进行公正的评价。例如：有些行业（如化工行业）为了保持设备的良好运转，每年的固定资产修理费用会很高；有些固定资产（如房屋建筑物）的主要构成物无法单独作为单项固定资产入账，也无法大批量地轮番进行大修理处理，但是一次大修理支出又相对较高，很有可能对企业当期损益的合理体现造成不利影响。
　　笔者认为，取消将生产部门固定资产发生的不符合资本化条件的修理费用计入当期损益的规定，沿袭固定资产费用化的后续支出计入相关成本和相关费用的做法，将生产部门发生的固定资产修理费等后续支出计入制造费用，这符合产品成本的定义，能确定真实的产品成本，使成本信息更好地服务于企业的生产经营决策。
　　
　　【参考文献】
　　［1］ 中华人民共和国财政部.企业会计准则2006［S］.北京：经济科学出版社，2006.
　　［2］ 财政部会计司编写组.企业会计准则讲解2006［S］.北京：人民出版社，2007.
　　［3］ 李云昌.对固定资产修理费用财税政策的探讨［J］.商业会计，2010（16）.

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