增值税转型对固定资产的影响

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　　摘 要：随着《中华人民共和国增值税暂行条例》及其《实施细则》的正式实施，增值税转型改革在我国范围内正式推开。本文是笔者在学习了相关内容后，对本次转型进行的一些思考和归纳。
　　关键词：增值税转型 固定资产 会计处理 影响
　　
　　1994年，我国开始实行生产型增值税，这个选择满足了当时财政和经济的需要，是适应当时的实际情况的。然而，随着我国经济发展战略的变化，增值税由生产型向消费型转变的呼声也越来越高。终于，从2009年1月1日起，我国增值税实行了新的改革。
　　一、政策解读
　　根据新的《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条中的阐述：
　　下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：
　　1、用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；
　　2、非正常损失的购进货物及相关的应税劳务；
　　3、非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务；
　　4、国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品；
　　5、本条第1项至第4项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。
　　也就是说，转型后，增值税一般纳税人新购入（包括接受捐赠、实物投资）或自制（包括改扩建、安装）的固定资产可以抵扣进项税额了。
　　二、增值税转型对固定资产会计处理的影响
　　（一）原生产型增值税下的会计核算
　　1、购进固定资产的处理
　　生产型增值税下，对于购进固定资产（含自建）的进项税额不允许抵扣，在会计处理上，购进固定资产时的增值税不允许单独核算，而是计入固定资产的成本。
　　例1：A企业购入不需安装的设备，价格20000元，增值税3400元。款项付讫，设备已投入使用。则会计处理为：
　　借：固定资产 11700贷：银行存款11700
　　2、建造领用一般货物的处理
　　根据规定，购进货物改变用途（即用于非应税项目、免税项目、集体福利、个人消费等），其进项税额不允许抵扣，如果领用前已经抵扣过进项税，那么其支付或负担的进项税必须转出。
　　例2：B企业用进价10000元的原材料用于设备建造，该材料购进的进项税额1700元前已抵扣。则会计处理为：
　　借：在建工程 11700
　　贷：原材料 10000
　　应交税费―应交增值税（进项税转出） 1700
　　3、销售固定资产的处理
　　转型之前，固定资产销售一般免增值税。举例如下：
　　例3：某企业销售一台已使用过的生产设备，含税价为117万元，折旧采用年限平均法，预计使用年限为10年，预计残值为零，已经使用了1年。该固定资产取得时，其进项税额未抵扣，出售时收到价款80万元。
　　购入时： 借：固定资产1170000 贷：银行存款1170000
　　计提折旧： 借：制造费用117000 贷：累计折旧117000
　　出售时：借：固定资产清理 1053000
　　累计折旧 117000
　　贷：固定资产 1170000
　　借：银行存款800000
　　贷：固定资产清理800000
　　借：营业外支出253000
　　贷：固定资产清理253000
　　（二）增值税转型后的会计核算
　　1、购进固定资产的会计处理
　　增值税转变为消费型后，购进固定资产的增值税允许抵扣，在会计处理上作为进项税额单独核算，不计入成本。
　　例4：沿用上例1资料，会计处理为：
　　借：固定资产 10000
　　 应交税费―应交增值税（进项税额） 1700
　　 贷：银行存款11700
　　2、建造领用一般货物的处理
　　转型后建造固定资产领用的一般货物，和一般生产或销售领用的会计处理一样，允许抵扣其进项税额，前已支付或负担的进项税无需转出。
　　例5：沿用例2资料，B企业会计处理为：
　　借：在建工程10000贷：原材料10000
　　3、销售固定资产会计处理
　　根据《财政部国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》：自2009年1月1日起，纳税人销售自己使用过的，且2009年1月1日以后购进或自制的固定资产，应按照适用税率征收增值税。【2】
　　例6：某企业销售一台生产用已使用过的固定资产，含税价为117万元，折旧采用年限平均法，预计使用年限为10年，预计残值为零，已经使用了1年。该固定资产取得时，其进项税额17万元计入了“应交税费――应交增值税（进项税额）”，出售时收到价款80万元。
　　购入时： 借：固定资产 1000000
　　应交税费――应交增值税（进项税额） 170000
　　贷：银行存款1170000
　　计提折旧：借：制造费用 800000 贷：累计折旧100000
　　出售时： 借：固定资产清理900000
　　累计折旧 100000
　　贷：固定资产1000000
　　借：固定资产清理136000
　　贷：应交税费――应交增值税(销项税额)136000
　　借：银行存款800000 贷：固定资产清理 800000
　　借：营业外支出 236000 贷：固定资产清理236000
　　三、利弊分析
　　 （一）对于固定资产投资方面
　　从上述我们的在固定资产购进环节的成本对比（例1与例4），我们可以得到以下结论：
　　成本差异=1170000-1000000=170000（元）
　　生产型增值税下，不予抵扣的进项增值税，占用了投资企业的大量资金，从而加重了企业税负，限制了企业投资的规模，进而使企业固定资产更新换代和技术改造的积极性受到了一定程度的抑制。而消费型增值税则大大减少了资金的占用量，减轻了税负，有利于企业扩大投资规模和改进技术，也更有利于产业结构的优化调整。
　　（二）在产品的制造成本方面
　　结合上文例3和例6的资料，由于入账价值的差异，也影响了二者的折旧额：
　　折旧差异=117000-100000=17000（元）
　　折旧将影响制造费用。而制造费用最终要分配到产品成本中去，所以，也就间接影响了产品的成本，也就势必影响企业产品的销售价格，对企业产品的市场竞争力也将构成重要的影响，相反，消费型增值税下企业产品的制造成本将降低，市场竞争力将提高。
　　（三）消费型增值税消除重复征税
　　从上段的结论中我们已经知道，购进固定资产所包含的税金最终都要通过价值转移计入产品或劳务成本，再进入产品或劳务销售价格。在产品或劳务的销售环节按销项税再征一次增值税，就形成事实上的重复征税。产品生产或劳务经过的经营环节越多，重复征税的范围就越大，重复征税的程度也越深。通过允许抵扣固定资产的进项税额，就很好地消除了重复征税的弊端。
　　增值税从生产型向消费型的转变，是我国增值税的又一次深刻变革。它一方面能刺激企业加大投资力度、扩大投资规模，加快技术升级的步伐，在一定程度上促进了企业发展；另一方面让利于民，有利于建设社会主义和谐社会。从国际环境来看，经济全球化，各国企业间激烈地竞争。在国外早就采用了消费型的增值税，我们理应与国际接轨，缩小差距，从而增强中国企业在国际市场上的公平竞争力。这也是我国税收事业进步发展的必然要求。当然，这也是一项复杂的系统工程，需要一个循序渐进的过程，不可能一蹴而就。作为财务相关工作者，我们必须加强学习，正确理解运用新的方法。
　　参考文献：
　　[1] 中华人民共和国国务院令第538号.中华人民共和国增值税暂行条例[S].2008
　　[2]《财政部国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》，财税[2008]170号
　　[3] 屠芳. 增值税转型对企业财务核算的影响分析[J].会计之友，2009年24期

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