我国中小企业内部审计外包的实施方式分析

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　　【摘要】中小企业已成为国民经济发展中一支不可或缺的力量，但是目前中小企业内部审计机构的设置和运行机制并不理想。大部分企业仅设置了兼职内部审计人员，有的即使设置了专职内部审计人员，其内部审计作用也没有得到应有的发挥。因此，充分利用外部资源优势，通过内部审计外包提高企业的经济性、效率性、效果性，未尝不是一个明智的选择。本文将分别介绍我国内部审计部分外包、全部外包这两种主要形式并对这两种外包方式进行深入分析，探究哪种外包形式比较适合我国企业的实践。
　　【关键词】内部审计外包；部分外包；全部外包
　　
　　随着经济的发展，中小企业越来越成为推动国民经济发展不可或缺的力量。然而中小企业大多是由“作坊式生产”发展而来的，管理粗放，内部控制不健全，内部审计中存在较多的问题。
　　一、我国中小企业内部审计的工作现状
　　1.内部审计缺位现象严重，管理人员不重视内部审计
　　中小企业管理中的一个突出问题就是企业内部缺少详细的职务分工系统，对建立内部审计机构的必要性认识不清。比如，有些中小上市公司在国内外都有一定的知名度，但其管理层却不知道内部审计是什么，至今没有设立审计机构，甚至还没有专职审计人员；有些虽设立了审计机构，但在实际工作中，企业负责人随意撤并内审机构、精简内审人员，内部审计机构和内部审计人员的稳定性得不到保障，影响内部审计工作。
　　2.内部审计职能重监督，轻服务
　　在我国，广大中小企业是否需要建立内部审计制度，国家没有明确要求。只是对在中小企业板块上市的中小企业进行了严格规定，要求其必须定期编制内部控制自我评价报告，并公开披露。随着中小企业的不断发展壮大，企业最高管理层逐渐开始重视内部审计。但是，内部审计如何进行操作，并没有现成的理论和准则作指导，中小企业内部审计只能效仿国有企业内部审计的做法，即内部审计工作仍然以查错纠弊、堵塞漏洞等财务审计为主导。而且大多数内部审计人员把被审计对象看作是自己的对立面，很少以积极的方式提出问题、分析问题和解决问题，以致内部审计的起点和定位都不高。
　　3.家族式管理模式制约了内部审计工作的独立性
　　中小企业以民营企业为主，民营企业的分支机构很多。而民营企业中又以家族式管理模式居多。这就导致这样一种情况，即每一家分公司都有法人代表，且都存在着千丝万缕的亲情关系，财产所有者与经营管理者之间的经济责任关系分割不清，导致利益冲突时有发生。而一旦家族成员的利益冲突超过了亲缘的维系力，企业就会分裂甚至破产。
　　这种家族式管理模式下的内部审计部门在审查各机构投资的可行性报告、处理母公司与子公司的关系，反映背离企业目标、损害所有者利益的行为等问题时，通常难以把握。
　　所以，这种家族式管理模式在一定程度上影响民营企业内部审计工作的正常开展，阻碍内部审计职能的正常履行和内部审计作用的有效发挥。
　　4.审计手段落后，审计效率不高
　　计算机会计信息系统的广泛应用和发展，对审计人员、审计技术及审计理念的要求也是越来越高。但一些中小企业内部审计人员大多对计算机还不太熟悉，许多审计还停留在传统手工查账的基础上，在新技术、新方法面前显得还有些无所适从。审计手段落后，不但增加了审计难度，而且效率低，准确率差，严重影响了审计活动的效率和效果。
　　5.内部审计人员整体素质不高，审计质量不好
　　从中小企业板上市公司的内部审计队伍的知识结构看，高职、中专及以下学历占了很大的比例，没有取得中级职称的也比比皆是。一部分内审人员原先从事财会工作，有一定的财会知识，但掌握的审计知识较少，缺乏审计的实践经验，在实际工作中感到很难操作。一部分内审人员是半路出家，连起码的财会知识也相当贫乏，更谈不上审计专业理论知识，这都对开展内部审计工作造成了一定的难度。另一方面，随着经济快速发展，内部审计工作对审计队伍的要求也越来越高，内部审计人员的构成应该趋向于多元化，不仅要有懂财务及审计的专业人才，还应配备精通各项相关业务的专门人才。此外，由于内部审计起步较晚，制度滞后，缺少指导性较强的操作性规范，如有的年初没有审计计划，有的审计结果没有形成正式的审计报告，有的审计资料没有立卷归档，等等。所有这些都影响了审计工作质量，削弱了审计作用的发挥。
　　二、我国内部审计外包的两种主要形式
　　正是由于中小企业内部审计活动中存在的这些问题，导致了内部审计外包行业的发展。内部审计外包，又称内部审计外部化或内部代理审计，即是指组织管理层将本组织的内部审计职能全部或部分地委托给外部会计师事务所或其他咨询机构的专业人员来实施。内部审计外包形式一是内审外包，将战略性管理在内的全部内部审计职能都托付给外部机构处理，企业内部不设立内部审计机构。二是合作内审，是指企业内部保留少数内审人员，设置内审机构。对于一些经常性的、或者涉及到企业的商业机密、核心战略控制等内容的，属于企业内部审计关键领域不外包，由企业内部审计部门完成；对于一些重要的，涉及面较广、需要较高职业判断技能和合理知识结构的内部审计工作则由外界人员与内部审计人员共同开展。
　　目前我国中小企业显然没有足够数量合格的内部审计人员。于是，向拥有更为专业更高素质人员的会计师事务所寻求内审服务必将会成为中小企业的理想选择。另外外包带来的好处是审计费用的节约，可能这更能吸引管理者作出外包的决定。而从事务所角度来说，由于审计市场日益饱和，边际收益下降，迫使会计师事务所不得不寻找新的市场空白，不得不拓展服务范围，谋求新的业务和利润增长点，于是，内部审计外部化的实施为会计师事务所的发展创造了新的契机（龚凤兰，2006）。可见，不论从需求还是从供给方面分析，内部审计外包在我国是可行的也是必然的趋势。
　　三、我国内部审计两种主要外包形式的优劣势分析
　　（一）部分外包的优劣势
　　1.优势：（1）部分外包形式下，内审部门与外审部门合作，可以实现成本与效益的最佳均衡，充分利用各自的优势。以合作审计为例，企业保留最少的内审人员，节约了人工成本，在合作内审工作开展时，内部审计人员通过与外部注册会计师的合作获得许多内审工作所需要的职业判断和知识技能，从而为企业节约培训费用，使企业以一定的成本获得最佳的内审结果；（2）由于聘请的是行业中水平较高的专业人士，可以提高内部审计服务水平；（3）外界人员参与企业的内部审计，给内部审计部门带来了竞争机制，向内审人员传递了一个信号，在竞争日益激烈的环境中，只有提供符合成本效益原则高质量的内部审计服务，才能生存下来，从而督促其提高专业水平；内审人员和外界人员并存，使两者均具有竞争意识，为了各自的利益及地位，都会努力提高服务水平，促使企业内部审计服务的整体质量的提高；（4）部分外包，使内审人员仍然常驻企业，可以继续保持内审职能的灵活性，并能实现对组织战略和经营情况的实时控制。
　　2.劣势：（1）存在不同的忠诚度，内审人员忠诚于组织，而外包承包者忠诚于承接外包的事务所，承包人不用承担最终结果，但内审人员必须承担最终结果，这种责任的不对称导致了外审人员不会积极主动围绕企业目标开展审计工作；（2）内审人员与外审人员的协调有一定困难，内部审计部门为了保持其地位，可能不愿意与外部人员合作，两者之间的权利、利益的斗争导致内审能不能很好的发挥；两者的分工也存在困难，容易造成分工的交叉，导致企业资源的浪费；（3）由于信息不对陈，内审人员和外审人员各自做出的结论会出现争议，这样会导致企业增加审计成本。

　　（二）全部外包的优劣势
　　1.优势：（1）使企业获得高水平的服务。审计是注册会计师的核心业务，由于长期从事该业务，有较高的专业水平，能够根据自身经验进行客观的评价并提出切合管理者需要的建议；（2）提高内审职能的独立性，由于与公司内部没有内在的利益冲突和联系，故他们能够提供更具独立性和客观性的评价结果；（3）节约成本，同一事务所提供内审和外审服务产生协同效应，可以减少财务审计的收费。事务所有规模经济效果，可以更低的成本提供同样甚至更好的服务。
　　2.劣势：（1）企业会越来越受制于外部审计人员，企业撤销了内审部门，因竞争的减弱其服务水平可能下降，随着时间的推移，企业不得不越来越依靠外部服务者，外部审计为其内审服务索要的佣金会越来越高；（2）外部审计人员不如内审人员熟悉企业的实际情况和了解管理层所需，不能积极主动地围绕企业目标而展开审计工作，很难有针对性地为企业提供符合管理当局长期战略的高质量的服务；（3）审计结果无法保密，企业将包括其战略性管理在内的全部内审职能外包，因而存在泄漏商业秘密的风险；（4）全部外包后企业会失去内部审计部门，无法为后备管理人员提供学习实践的平台；（5）如果同一事务所既做内部审计又做外部审计，其在形式和实质上的独立性都将受到质疑，管理层将会丧失客观的信息渠道；（6）内部审计工作难以实现增值，外包提供者只关注和约期内的事，企业最终的经营成果与其没有直接联系，因此缺乏对企业的主人翁意识，不会像内部审计人员那样全心全意为企业考虑，导致审计工作流于程序。
　　（三）对两者优劣势的综合比较
　　上述两者外包形式各具特色，也有各自的优劣，因此，不能单纯地说哪种形式好与不好。由于企业规模及行业不同，是否实行内部审计外包及实现的方式可能有所不同。
　　但从上述分析可以看出，企业自设内审机构有两点优势是全外包情况下无法替代的：一是审计人员服务的忠诚度。内部审计职能是公司治理的一部分，也是组织文化的一部分，对公司的忠诚并非靠利益性的契约关系所能培养出来的，也并非靠经济利益的激励所能刺激出来的，只有成为组织的一员，审计人员才能真正站在组织的立场上，为管理层服务，为组织的长远利益着想。正因为意识到自己的利益与企业经营效益的好坏休戚相关，这种情况下产生的忠诚度是外部审计师无法也不可能达到的。
　　 二是内部审计作为中高层管理人员的训练基地的位置。经过长期的发展，许多大公司都将内部审计作为培养中高层管理人员的训练基地。内审工作使有才能的人有机会接触重要的战略操作和组织控制。他们对企业广阔而深刻的了解，为其日后走上管理岗位做好准备。内部审计外部化可能会使这种领导人才的储备日益减少。由此可以看出，内部审计在企业中地位的重要性，全部外包会使内部审计的一些重要职能不能履行。
　　由于中小型企业内部审计业务并不多，单独设置内部审计部门并配备专业的内部审计人员可能得不偿失，此时内部审计职能全部外包则可能是企业的最佳选择。在这种情况下，企业还是有必要保留专职人员作为企业与外部专业机构保持沟通的桥梁。另外，集团内中小型企业的最好外包方式是交由总部审计部门实施或交由其委托管理。
　　总之，无论企业选择采用哪种方式，都应由企业自身的管理需要和成本来决定。但是对于所花费成本的考虑将不再是企业管理层做出决定的唯一依据。审计服务的有效性，即能否在相同的成本条件下或更低的成本支出下，提供范围更大、更加灵活、技术水平更高、更全面的服务，将成为重要的依据。而从本文的分析来看，在企业有能力设置内审部门的情况下，部分外包都将是更明智的选择。
　　
　　参考文献
　　[1]邹玉梓.会计师事务所承接内部审计外包业务分析[J].现代商贸工业,2011(13).
　　[2]石恒贵.内部审计外包与审计独立性[J].商业研究,2011(08).
　　[3]卓和平.内部审计外包探讨[J].中国注册会计师,2011(06).
　　[4]龚凤兰.经济师[J].2006(2).
　　
　　作者简介：胡秋玲（1967―），女，大学本科，毕业于东北财经大学会计专业，高级讲师，现供职于广东广播电视大学经济管理系。

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