试论企业所得税纳税筹划

来源:用户上传      作者: 杨孝坚

　　[摘要] 企业在进行生产经营活动时必须考虑本身的经济利益,而合理减轻企业税负是提高企业竞争力的一个重要手段｡企 业纳税筹划贯穿于企业设立､筹资､投资和经营等决策的全过程,其中企业所得税由于涉及的优惠政策较多,常常成 为纳税筹划的主角｡在不同阶段,企业所得税有不同的筹划方法｡
　　[关键词] 企业所得税;税收筹划;方法
　　[中图分类号] F272[文献标识码] A[文章编号] 1006-5024(2006)09-0160-03
　　[作者简介] 杨孝坚,广东省广州市设计院会计师,研究方向为财务管理｡(广东 广州 510655)
　　
　　纳税筹划主要是指在国家税收政策的允许下,通过对筹资､经营､投资､理财等活动进行合理的事前筹划和安排,实现合法享受税收优惠,降低企业税负,最终实现企业价值最大化的一种理财活动｡简单的说,用好､用足税收优惠政策本身就是税收筹划的过程｡
　　我国税收法律体系复杂,全国人大常委会,国务院,财政部,国家税务总局,以及地方政府和各省､地､市､县国税局､地税局发布的文件,都对企业的税收有很大的影响,这就需要企业税收策划人员结合本企业的性质来研究相关的法律条文,对本企业的纳税对象金额､适用税率进行精确的计算或合乎情理的选择和调整,在既定的税率和政策下,减小税基｡同时还要注意税法的新变化,我国的税法是相对稳定的,但也在经常性地做一些微调,出台一些补充规定,每年都有变化｡进行税收筹划就要时时注意税法的变化,不论是自己制定计划还是借鉴别的企业的经验方法,都要注意“时效”问题,否则“合理避税”就完全有可能演变成“违法避税”,避税行为也就可能演变成偷税行为｡
　　企业所得税是国家参与企业利润分配的重要手段,且税收优惠政策多,因此应着重研究如何合理利用各种法律法规进行纳税筹划,在不同的阶段都保证企业资产总额与上缴企业所得税之间能形成合理的比例｡
　　
　　一､在企业设立方式的税收筹划
　　
　　1.公司制企业与合伙制企业的选择
　　目前我国对公司制企业和合伙制企业实行差别税制｡有限责任公司与合伙经营相比较:有限责任公司要双重纳税,即先交公司所得税,股东在获得股利收入时交个人所得税;而合伙经营的业主或合伙人只需交个人所得税｡因此,在选择组建新企业的形式上必须认真筹划｡
　　
　　2.分公司与子公司的选择
　　由于分公司不是独立法人,不能单独核算,只能将其利润并入母公司交纳企业所得税,无论其所在地税负高低,均不能增减公司的整体税负｡而子公司是一个独立的法人,当子公司的税率较低时,子公司可以少纳企业所得税｡
　　另外子公司只有在税后利润中才能按股东占有的股份进行股利分配｡因此,如果组建的公司一开始就可盈利,可享受到当地政府对新成立的公司提供的各种税收优惠和减免征收,因此设立子公司就更为有利｡如果组建的公司在经营初期发生亏损,那么组建分公司就更为有利,可减少总公司的上缴的企业所得税｡
　　
　　3.企业分立合并的选择
　　利用企业所得税按照企业年应纳税所得额不同､税率不同的政策,将企业分立,实现合理避税｡如A企业所得税率为33%,将A企业的部分收入转入新企业,使新企业的所得税率控制在27%或18%,就能尽可能地减轻A企业的税负｡
　　如甲企业预计未来几年赢利,乙企业预计亏损,甲企业可选择收购乙企业,税法规定,盈利企业收购亏损企业,可以合并财务报表,在5年内可以用亏损企业的亏损来抵消盈利,从而可以减少税负,节约税金支出｡
　　
　　二､企业筹资过程中的税收筹划
　　
　　市场经济环境下,企业可以从不同的渠道取得所得的资金,税法对不同方式获得资金的成本列支方法的规定是不同的,我国为债务融资提供税收优惠政策,企业可以从应税所得中扣除债务利息费用,股本融资则不享有此项优惠政策,利润留存和利润分配也不得从企业应税所得中扣除｡负债融资这种方式最主要的好处是利用利息的财务杠杆作用达到节税的目的,当企业息税前的投资收益率高于负债利息率时,增加负债,就会获得税收收益｡
　　
　　三､企业投资过程中的税收筹划
　　
　　1.投资地区选择的税收筹划
　　国家为了支持某些区域的发展,一定时期内对其实行政策倾斜,企业可以根据国家在不同地区有不同优惠条件的规定,选择在不同地点进行投资,享受低税负的优惠条件｡,如现行对经济特区､经济技术开发区､西部地区等的税收优惠政策｡在这些地方投资,不仅有些税种可以少交或不交,而且完全符合政府的政策导向和税法的立法意图｡因此,在国内进行投资时,应适当选择这些地区进行投资｡
　　
　　2.投资行业选择的税收筹划
　　国家为鼓励技术创新和高新技术产业发展,实行税收优惠政策｡如对在中国境内新创办的软件企业经过认定以后,可以自获利年度起,可享受“两免三减半”的优惠政策｡
　　为了支持西部经济的开发,对于在西部新办的基础设施行业,其主营收入占总收入70%以上的可以享受“两免三减”的优惠等｡
　　为了支持和鼓励发展第三产业,按有关税收法律､法规,可以减征或免征所得税｡例如,对农村的为农业生产的产前､产中､产后服务的行业,有偿技术服务或者服务所取得的收入,暂免征收所得税｡
　　
　　3.企业投资方式选择的税收筹划
　　在企业有暂时闲置资产拟对外进行投资时,可以选择购买股票､债券或直接对某企业进行投资｡根据税法规定:买国库券取得的利息收入可以免交企业所得税,买企业债券取得收入和对外直接投资取得的收益要交所得税,买股票取得的股利为税后收入不交税,但风险大｡这就需要企业进行权衡选择｡
　　由于固定资产折旧费和无形资产摊销具有抵税作用,因此,投资者应尽量选择固定资产或无形资产对外进行投资,以便使计提的折旧和摊销费用能作为税前扣除项目予以扣除,减少所得税的税基｡同时,企业还可以通过选择有利的资产评估方法,使被评估的用于投资的资产合理增值,从而多列固定资产折旧费和无形资产摊销费,减少当期应纳税利润,相应缩小所得税税基,达到税收筹划的目标｡
　　
　　4.投资伙伴选择的税收筹划
　　企业在投资决策过程中,如果因为资金等原因需要与人合作建立新公司,就必须考虑投资伙伴问题｡排除合作人资金､信誉方面情况,只从合作者的身份考虑,便会有不同税种的待遇｡大多数发展中国家为能吸引外资,对内外资企业实行不同的税收政策｡因此,大陆的投资者若能和外国以及港､澳､台地区投资者合作,便能享受不少的税收优惠｡
　　
　　5.投资比例和会计核算的税收筹划
　　长期股权投资的会计核算方法有两种:成本法和权益法｡两种方法最主要的区别在于投资收益的确认时间不同｡成本法是在被投资企业宣告发放股利或实际收到股利时确认投资收益｡由于宣告发放股利或实际发放股利的时间往往是在资产负债表日后,所以采用成本法核算时,投资收益不计入当年的纳税所得,而并入下一年度纳税所得,从而延缓了所得税的交纳时间｡将应由被投资企业支付的投资收益长期滞留在被投资企业帐上作为资本积累,以便获得延迟纳税的好处,或选择有利的时机(如投资企业出现亏损或利润较低年份)才将投资收益收回,以达到减轻税负的目的｡在被投资企业的税率低于投资企业时,节税效益更加明显｡但权益法在年度终了,必须按投资比例确认投资收益,只要被投资企业盈利,即使其未将已实现的收益分配给投资企业,投资企业仍然要在本年度确认投资收益,交纳企业所得税｡可见成本法对投资企业进行纳税筹划更为有利｡
　　
　　四､企业运营过程中的税收筹划

　　
　　在企业运营过程中,会计方法的多样性为税收筹划提供了保障｡会计准则､会计制度等会计法规,一方面起到了规范企业会计行为的作用;另一方面也为企业提供了可供选择的不同的会计方法,为企业在这些框架和各项规则中“自由流动”创造了机会｡从税收筹划的角度考虑,选择合理的会计方法具有一定的意义｡
　　
　　1.利用成本费用的充分列支进行税收筹划
　　从成本核算的角度看,利用成本费用的充分列支是减轻企业税负的最根本的手段｡在税率既定的情况下,企业应纳所得税额的多寡取决于企业应纳税所得额的多少｡应纳税所得额则由企业收入总额扣除与收入有关的成本､费用､税金和损失后计算求得｡这就要求财务人员准确设置会计科目,充分利用会计政策,即在遵守财务会计准则和税收制度规定的前提下,将成本和费用予以充分列支｡如企业对于情况属实的毁损,在限额内的部分，企业及时办理报批手续,将资产转入坏账,争取税前扣除,则企业可以减少不必要的税负｡
　　
　　2.利用存货计价方法的合理选择进行税收筹划
　　一般情况下,企业在利用存货计价方法选择进行纳税筹划时,要考虑企业所处的环境及物价波动等因素的影响｡具体地说有以下几个方面:首先,在实行比例税率条件下,对存货计价方法进行选择,必须充分考虑市场物价变化趋势因素的影响｡一般来说,企业在通货膨胀时注册成立或企业申请会计政策变更得到有关部门批准时,采用后进先出法核算成本,可以使期末存货成本降低,本期销货成本提高,从而使企业计算应纳所得税额的基数相对的减少,从而达到减轻企业所得税负担,增加税后利润;反之,当材料价格不断下降,采用先进先出法来计价,同样会导致期末存货价值较低,销货成本增加,从而减少应纳税所得,实现合理避税｡而当物价上下波动时,企业则应选择加权平均法或移动加权平均法对存货进行计价,可以避免因销货成本的波动,而影响各期利润的均衡性,进而造成企业各期应纳所得税额上下波动,增加企业安排资金的难度｡特别是当应纳所得税额较大,企业未有足够的现金时,可能会影响企业的其他经济活动,有的甚至会影响企业的长远发展｡其次,在实行累进税率条件下,选择加权平均法或移动加权平均法对企业发出和领用存货进行计价,可以使企业获得较轻的税收负担｡因为采用平均法对存货进行计价,企业各期计入产品成本的材料等存货的价格比较均衡,不会时高时低,使企业产品成本不致发生较大变化,使各期利润比较均衡｡不至于因为利润忽高忽低而使利润过高会计期间套用过高税率,加重企业税收负担,影响企业税后收益｡
　　
　　3.利用折旧方法的合理选择进行税收筹划
　　折旧作为成本的重要组成部分,有着＂税收挡板＂的效用｡按我国现行会计制度规定,企业常用的折旧方法有平均年限法､工作量法和年数总和法和双倍余额递减法,运用不同的折旧方法计算出的折旧额在量上是不相等的,因而分摊到各期生产成本中的固定资产成本也不同｡因此,折旧的计算和提取必将影响到成本的大小,最终影响企业的税负轻重｡由于在折旧方法上存有差异,这为企业进行纳税筹划提供了可能｡在比例税制下,如果各年的所得税税率不变,企业当期不需要利润时,选择加速折旧法对企业较为有利｡这使得在最初的年份提取的折旧较多,而在后面的年份则提取的折旧较少,这样就可以使企业获得延期纳税的好处,相当于企业在开始年份内取得了一笔国家无息贷款｡企业当期需要利润时,可采用平均年限法｡而在累进税制下,过高的利润额,会引起过高部分所对应的税率偏高,从而会使企业税负也偏高｡在这种情况下,则适宜采用平均年限法,可以使企业的利润避免忽高忽低,保持在一个相对稳定的状态,减少企业的纳税｡对于折旧年限,税法和会计法规定固定资产折旧年限可以在规定的幅度内自主选择,使得企业可以通过折旧年限的选择,为最大限度地列支折旧费用而抵税提供了可能性｡
　　
　　4.利用收入确认的时期进行税收筹划
　　通常,会计收入确认有不同的时期,一旦收入确认,不管资金是否回笼,都要上缴应缴的税款,加大企业筹集资金的成本,减少了税后利润｡所以,收入确认也要根据具体情况,进行税收筹划｡例如,企业可以在签订销售合同时选择不同的销货方式,在不同时期确认收入,实现递延纳税,减少筹集资金的成本,增加企业税后利润｡
　　
　　5.利用再投资退税的优惠政策进行税收筹划
　　外资企业可以将其投资开办企业的经营期申报在5年以上,如在经济特区的生产性企业应申报在10年以上,以取得所得税优惠;另外申请退税时,应主动申报其为先进技术企业或产品出口企业,以取得60%的退税款,即使以后经营期限未达到规定期限或者企业产品未达到先进技术标准或出口比例标准,不过是退还多享受的优惠罢了,这相当于取得了一笔无息贷款,实际上起到了延期纳税的作用,从而实现了纳税筹划的目的｡
　　
　　6.利用获利年度的推迟进行税收筹划
　　对生产性外商投资企业,经营期在10年以上的,从开始获利的年度起,享受“二免三减半”的税收优惠｡如果将来实际经营期不满10年的,应当补缴免征､减征的所得税｡由此,利用税法允许的资产计价和摊销方法的选择权,在企业经营初期形成亏损,推迟开始获利年度,使“二免三减半”开始计时的时间尽可能推后,从而可以减轻税负｡
　　
　　7.利用“工效挂钩”政策进行纳税筹划
　　在申请工效挂钩的基年,应将营业收入等指标尽可能的提高,使企业在未来几年内能在税前列支更多的工资及三费,同时每一年都应尽可能地全额计提工资和三费,因为企业纳税年度内应计未计扣除项目,不得转移以后年度补扣｡对于享受减､免税优惠政策的企业来说,应充分利用“工效挂钩”政策合法节税,即企业享受减､免税优惠政策期间,应尽量在按批准的工效挂钩办法提取的工资额范围内多提工资,少发工资,多提的部分在当年按税收减免政策计算企业所得税｡企业停止享受减､免税优惠政策期间,应尽量在按批准的工效挂钩办法提取的工资额范围内多发放工资,经主管税务机关审核,多发的工资在实际发放年度企业所得税前据实扣除｡这样就可以有效的降低税费负担｡
　　
　　[责任编辑:徐国庆]

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