西方管理会计“供应链管理”研究综述与启示

来源:用户上传      作者: 穆林娟

　　一、供应链管理基本理论问题
　　市场竞争的激烈、客户的个性化需求、生产的柔性化、经济全球化使得21世纪的竞争不是企业间的竞争，而是供应链之间的竞争，而信息化和数字化的发展使得零库存、快速反应、供应商与生产商及销售商的及时而紧密的联系成为可能，对供应链管理的研究成为广大理论研究者和企业管理者关注的热点问题。供应链已有的研究成果主要集中在以下几个领域：
　　（一）供应链系统的构建与运作模式 学术界试图给出一个供应链管理框架，如Vidal & Goetschalckx(1997)对战略性供应链设计的模型提供了详细的总结；Douglas M. Lambert，Martha Cooper & Janus D. Pagh（1998）认为供应链系统和供应链管理应包括七方面的业务流程：客户关系和客户服务管理、需求与供应能力管理、客户订单接受与履行管理、生产流程最优化运营管理、采购和供应商的关系管理、上下游产品联合开发管理、退货和废旧回收物流管理。相关研究与实践解决如何构建一个和谐的供应链系统，使供应链上功能不同、在不同地域的多个企业协同运作，重构作业流程，快速满足客户需求，实现供应链管理的战略目标。
　　（二）供应链关系管理 主要关注供应链成员企业为实现共同的利益目标而增强伙伴间关系的管理问题，包括供应商关系管理和客户关系管理，前者关注如何建立伙伴关系而后者强调合作创造客户价值。研究发现供应链企业成员建立相关的管理部门，积极进行关系管理对其业绩有显著的影响（Dyer et al. 2001；Handfield，2000）。
　　（三）供应链生产管理 运用系统论、协同论、精细化生产等理论研究供应链管理的集成化的生产计划、控制模式和支持系统，实现生产流程的最优化，而如何建立供应链管理环境下生产系统的协调机制更是引起广泛的关注。
　　（四）供应链采购管理 供应链上的采购是基于供应链成员之间的信息沟通和相互合作，共享采购供需双方的数据，消除组织间的障碍，消除供应链上的一些非增值作业，降低供应链整体成本，从而提升价值。
　　（五）供应链库存管理 不同于单一企业库存管理或者“零库存”追求，供应链库存管理是基于供应商、制造商、批发商、零售商等供应链所有成员组织的整体库存的视角，对供应链整体库存进行规划、控制和协调，减少链条上库存的不确定性，在降低供应链成本的同时还要保障供应链的稳定性，即将供应链库存管理作为一种战略武器，通过降低成本或提供更好的服务创造竞争优势（Neale，Tomlin & Willems，2002）。
　　（六）供应链绩效评价 已有的研究证明供应链管理和股东价值密切相关（Singhal & Hendricks，2002），主要关注根据供应链管理特征，构建跨职能部门和跨企业的业绩评价体系和激励系统，促进供应链整体价值的提升。
　　（七）供应链信息支持 供应链管理不仅需要处理企业内部信息，还需要解决大量的企业间的协调信息和数据，因此供应链信息系统构建成为决策基础，供应链信息集成的创新方法成为供应链管理的中心内容之一（Lee，2000）。供应链信息支持主要目的是提高信息的共享程度，用基于整个供应链的决策系统代替单个企业的决策系统，增强企业间的合作，尽可能消除信息传递过程中的牛鞭效应（Lee et al.，1997）。
　　二、西方管理会计在供应链管理中相关研究文献介绍
　　笔者搜集了近十年（1999~2008）“西方会计类TOP期刊”中10篇标题含有“供应链”的并属于研究管理会计的文章，通过对其研究成果的总结，以期对我国管理会计研究和实务有所启示。
　　Willie Seal，John Cullen等（1999）以产业组织理论和交易成本理论为研究基础，站在中立的立场研究两个英国企业在建立战略伙伴关系中管理会计所起的作用。研究表明管理会计成本数据的共享在跨组织间的谈判中发挥了非常重要的作用，有利于建立合作和信任关系；管理会计另一个作用是在公开账簿的环境下，伙伴关系的双方可以检查另一方的收入和成本，有助于供应链管理的绩效评价。
　　Henri C. Dekker（2003）采用案例研究方法，以英国大型零售企业和其大量供应商为研究对象，分析了采用作业成本管理模型支持供应链的管理活动。该研究根据组织学和交易经济学的基本理论基于组织间的视角分析价值链上的作业活动，在供应链管理中作业成本的控制是基于组织间的成本信息共享的数据，主要体现在三个方面：一是用于业绩分析，既包括单一供应商的业绩，也包括整个供应链（网络）的业绩；二是用于计量供应链改变的影响；三是实时监控供应链成本状况，关注过程管理。研究表明只要有足够的信任和管理，就可以采用作业成本法实现供应链管理目标。
　　Willie Seal，Anthony Berry，John Cullen（2004）基于社会学的行动与结构的二重性原理，对一家英国的电子产品制造企业进行案例分析，研究组织间的会计产生和发展，认为会计是供应链管理系统的组成部分，与系统的其他组成（市场、采购、运输等）相互支持和服务，会计应该被看作是一系列的组织制度在企业内部和企业间的运用，而不是被分成财务会计和管理会计，而组织间的会计信息是供应链契约的产品，组织间的会计问题不在于会计技术的不足，而是所存在结构的问题（如各自战略、市场占有能力等），结构理论使得研究者需要注意成功的供应链管理的历史和制度背景。
　　Alnoor Bhimani，Mthuli Ncube（2006）通过构建模型研究发现，企业通过网络技术拓展虚拟供应链有效整合供应商关系可以获得经济效益，但这种虚拟整合成本随着供应商的增加而增加，决定扩大或者放弃与其他企业或伙伴间的联系需要基于成本效益原则对时机进行选择，对虚拟供应商整合需要考虑组织的信息系统成本、安全风险和战略优势等因素。
　　Habib Mahama（2006）对澳大利亚矿业和资源企业进行了问卷调查，研究探讨供应链管理中两种管理控制系统（绩效评估系统和社会化过程）与组织间合作的关系，以及如何转化在战略供应链管理之中。研究结果表明绩效评估系统在三个维度（信息共享、解决问题、适应变化的意愿）能激励合作，并能刺激业绩的提升，且合作的三个维度（解决问题、适应变化的意愿、权力的抑制）与供应链业绩之间呈正相关关系。
　　Paula M.G. van Veen-Dirks & Peter J.A. Verdaasdonk（2006）基于代理理论和组织设计理论，采用案例研究的方法（选择了高科技供应链和食品供应链），分析了管理控制系统对供应链管理的影响，当企业的管理控制系统不支持供应链管理的目标时，管理控制系统无法反映供应链管理的复杂和多面性，因此企业的管理控制系统需要进行调整，如使用共同的供应链战略作为管理控制系统的基础、调整决策权、重新设计相应的业绩衡量体系等，从而使供应链管理目标得以实现。
　　Anil Arya & Brian Mittendorf（2007）通过严格的数学模型推演讨论了供应链中的转移定价问题，证明了当企业依赖外部供应商时经常与之讨论转移价格会逐渐获取收益，即企业的战略业绩不仅仅取决于生产环节和下游的竞争，也将从供应链的上游的参与获取好处，因而站在公司的视角实行分权制所带来的竞争有利于降低供应价格。
　　Clinton Free（2007）采用实地研究方法研究了英国零售行业供应链会计的实践活动，以客户为中心的分类管理形成了英国零售业供应链管理的主要框架，在这一过程中管理会计工具大量参与，包括公开账簿、联合业绩评价、管理控制系统、预测和预算、客户收益分析、存货管理、利润分享等。管理会计方法的使用是权变的，不同的背景其方法意义有所不同。

　　Wai Fong Chua & Habib Mahama（2007）研究的目的是调查长期的供应链组织间联盟绩效管理中会计控制的运用，采用长期实地研究的方法探讨基于网络的视角组织间联盟的特征（如行业、治理结构、对外投资、供应原则等）对会计选择的影响，主要关注以下问题：把联盟定义为一个行为网时，会计的运行和功能的网络效应；关注会计控制以何种方式能成为构建秩序和沟通争议的通道；在供应链绩效管理中，会计不仅仅是技术手段。
　　Clinton Free（2008）认为主流经济学和会计理论强调个体利益，忽视了对组织间信任的研究，在对英国零售业进行了长期的实地研究后，会计研究和会计的实务工作都需要对供应链管理中的信任和信任价值进行规范，在供应链管理中被很多企业或研究所提倡的“公开账簿会计”不是越多越好，若过于强制采用还可能导致更多的管理会计信息操纵，该研究给出了一个会计系统和组织间信任的概念框架，认为一些管理会计根据如公开账簿会计、组织间联合业绩评价有时会削弱企业间的信任关系。
　　三、西方文献对我国管理会计理论与实践的启示
　　西方近年来关于供应链管理中的管理会计问题的研究成果，对我国会计学者今后的研究和企业实践具有一定的启示作用：
　　（一）研究视角的拓展 前述文献一个共同的特点就是都采用了交叉学科的研究视角，其中涉及了组织学理论、行为学理论、分类管理理论、代理理论、交易成本理论等，甚至有两篇文章是以社会学、心理学的相关理论为研究基础，使得研究的理论平台和背景大大拓展，管理会计研究者的研究视野更开阔了。
　　（二）研究内容的扩充 纵观现有的文献，可发现随着研究环境从单一组织内部发展到组织间，一些传统上不属于会计研究领域的内容逐渐成为管理会计研究的重要组成，如对信任和信任价值的界定、社会结构和网络供应链业绩的影响、虚拟供应链的整合、信息共享等，这意味着在供应链管理过程中出现的组织创新、制度创新和方法创新为今后管理会计的研究开辟了新的领域。
　　（三）实地研究方法的广泛运用 管理会计的研究由于局限于数据获取的困难，一些科学的研究方法的使用受到限制，特别是近年来计量经济学在动态数据处理方面不断发展，用于财务、会计问题的分析逐步增加，但笔者发现近年来西方关于管理会计在供应链管理中的应用中没有一篇文章采用大样本的研究，主要的研究方法都是实地研究（10篇中有8篇），事件跟踪的时间比较长，案例的挖掘比较深入，研究数据讲究多种渠道的相互印证，与相关人员反复沟通，不仅仅是一个事例，而是通过长期观察和研究供应链管理中管理会计系统的发展变化。
　　（四）与其他管理会计工具的整合 从研究者众多的欧美案例可看到，管理会计工具在供应链管理中得到发扬，如公开账簿、联合业绩评价、供应链成本控制等，从企业实践的角度讲这些工具使得供应链管理的一些理论能够得以实现，可以帮助企业调整管理的组织边界，充分利用外部资源获取竞争优势。
　　
　　［本文系国家自然科学基金资助项目“中外合资企业管理控制的比较案例研究”（编号：70772022）、对外经济贸易大学211项目阶段性研究成果］
　　参考文献：
　　［1］Anil Arya & Brian Mittendorf，Interacting Supply Chain Distortions：The Pricing of Internal Transfers and External Procurement，The Accounting Review，2007.
　　［2］Alnoor Bhimani，Mthuli Ncube，Virtual integration costs and the limits of supply chain scalability，Journal of Accounting and Public Policy，2006.
　　［3］Clinton Free，Supply-Chain Accounting Practices in the UK Retail Sector：Enabling or Coercing Collaboration， Contemporary Accounting Research，2007.
　　［4］Clinton Free，Walking the talk？Supply chain accounting and trust among UK supermarkets and suppliers，Accounting，Organizations and Society，2008.
　　［5］Douglas M. Lambert,Martha Cooper & Janus D. Pagh,Supply Chain Management: Implementation Issues and Research Opportunit-
　　ies,The International Journal of Logistics Management,1998.
　　［6］Habib Mahama，Management control systems，cooperation and performance in strategic supply relationships：A survey in the mines，Management Accounting Research，2006.
　　［7］Henri C. Dekker，Value chain analysis in inter-firm relationships：a field study，Management Accounting Research，2003.
　　［8］Paula M.G. van Veen-Dirks & Peter J.A. Verdaasdonk，Management control systems in a supply chain context，2006.
　　［9］Wai Fong Chua & Habib Mahama，The Effect of Network Ties on Accounting Controls in a Supply Alliance：Field Study Evidence，Contemporary Accounting Research，2007.
　　［10］Willie Seal，Anthony Berry，John Cullen，Disembedding the supply chain：institutionalized reflexivity and inter-firm accounting，Accounting，Organizations and Society，2004.
　　［11］Willie Seal,John Cullen,etc,Enacting a European supply chain: a case study on the role of management accounting,Management Accounting Research,1999.（编辑 熊年春）
　　

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