我国新个人所得税改革的亮点及完善建议
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作者:谭诗婷 韩冰
【摘要】 文章简要陈述了个人所得税的发展历程，然后分析了新个人所得税改革在综合征税、税率、免征额及专项附加扣除、反避税条款等方面存在的亮点，并通过案例分析了改革前后居民个人所得的税负，同时指出仍需完善的地方，并提出相关建议。
【关键词】 新个人所得税改革;综合征税;免征额;专项附加扣除
【中图分类号】 F275 【文献标识码】 A 【文章编号】 1002—5812（2020）04-0092-03
一、新个人所得税改革的亮点
第七次个人所得税法修订，较之前的六次修订，主要具有如下亮点（基于居民纳税义务人的规定）：
（一）首次实行综合征税
综合税制指对纳税人在一定时期（一个年度）的各种所得，综合计算征收所得税的一种制度。分类税制指对税法规定的各种来源不同的所得，分别课以各种不同的所得税的一种制度。修订后个人所得税法设置了9种税目，分别为：（1）工资薪金所得;（2）劳务报酬所得;（3）稿酬所得;（4）特许权使用费所得;（5）经营所得;（6）利息、股息、红利所得;（7）财产租赁所得;（8）财产转让所得;（9）偶然所得。上述（1）至（4）项劳动所得首次实行综合征税，采取代扣代缴和自行申报相结合的方式。其他税目分类计税，纳税人取得经营所得，按月或按季自行纳税申报，预缴税款，按年汇算清缴。取得上述（6）至（9）项所得按月或按次计税，代扣代缴。
（二）优化税率级距降低税负
比较修订前后个人所得税税率级距变化情况详见下页表1和表2。
由下页表1可见，改革后个人综合所得保持原七级超额累进税率，但第1至3级即3%至20%税率的级距大幅度增加，由原来的月9 000元（年108 000元）增加至年300 000元，增加178%;第4级即25%税率的级距缩小，由原来的312 000元减少至120 000元，减少61.5%;第5—7级即30%、35%、45%三档较高税率级距维持不变，这样的税率级距设置，有利于降低中、低收入水平居民的税负。而且将原适用20%税率的劳务报酬、稿酬、特许权使用费三项所得纳入个人综合所得，同时适用3%—45%七级超额累进税率综合按年计税，对于原来一些既取得工资薪金所得，同时也取得劳务报酬、稿酬、特许权使用费所得的多渠道收入的居民而言，这部分收入和工资薪金合并按年计税，可能适用更低的税率，从而减少税负。由下页表2可知，经营所得的税率保持原5%至35%五级税率不变，但各级税率的级距都大幅度提高，明显减少取得经营所得的纳税人税负。
（三）个人综合所得扣除费用增加
个人综合所得扣除费用有四种，第一种是免征额;第二种是附加扣除项目，即个人负担的养老保险、医疗保险和住房公積金等;第三种是专项附加扣除，分别是子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息、住房租金、赡养老人等六项专项扣除项目;第四种是税法规定的其他可以扣除的项目。修订后的个人所得税法，个人综合所得免征额由原来的每月3 500元，提高至每年60 000元，免征额提高42.8%。首次设置子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息、住房租金、赡养老人六项专项附加扣除项目，大大提高扣除费用金额，真正达到减税的作用。而且为了使专项附加扣除更加便于执行，各项专项附加扣除均采取定额扣除的方式，避免了相关人员对纳税人信息进行核定的困难，使专项附加扣除更便于执行。
（四）更严密的征管制度
大数据等信息技术的发展，助推了个人所得税改革，一是大数据支持完善纳税义务人个人信息，如专项附加扣除项目，有了信息系统的支持，只要纳税人在个人所得税APP上填写合法的专项附加扣除项目，相关信息便能连接到税务系统，单位在进行代扣代缴时，能及时查看纳税人的相关信息，进行专项附加扣除。同时，大数据技术，帮助税收征管部门进行税务监测，纳税人偷税漏税的空间更小。二是修订后个人所得税法，对纳税义务人的不当得利，如关联交易所得，因避税不分配利润或减少分配利润，不符合商业目的的不当得利，税务机关有权依法进行纳税调整，需补即补，并加征利息，从而减少纳税人非法的偷税漏税行为。
二、当前个人所得税法存在的问题及建议
（一）关于纳税主体方面
改革后的个人所得税法仍以单独个人作为纳税对象，对于以独生子女居多的80后及90后家庭而言，可能面对两个年轻人养4个甚至更多的老人，加之二孩政策也是从80后开始实行，这种“1+2+4”或“2+2+4”的家庭，养儿、养老压力巨大，尤其是对那些夫妻收入不平衡的家庭，若不考虑家庭负担，单独以个人为纳税主体，则难以发挥个税调节收入分配的功能。
例1：以“1+2+4”结构的家庭为例，夫妻双方共育1个小孩，小学适龄儿童，有房贷，夫妻双方父母均健在，已退休。情况1，假设夫妻双方每人每月工资收入20 000元，每年社保公积金各缴20 000元。情况2，假设仅丈夫上班，月收入48 000元，妻子是全职家庭主妇，其他资料同情况1。情况1、2家庭税负及税后年收入情况如表3所示。
由表3可以看出，月税前收入相同的家庭，由于夫妻双方收入不均衡，导致全年税后收入不相同，对于夫妻收入悬殊的家庭，由于只能享用一人的免征额，且女婿不能享受赡养岳父母的专项附加扣除，应纳税所得额上升，应纳个人所得税上升，税负增加，税后实际收入下降，上述案例中，情况2税负较情况1税负上升46 720元（10%），实际收入下降46 720元（10%）。
在大数据、智能化等信息技术飞速发展的今天，税收征管系统及手段不断完善，以家庭为征税对象逐渐成为可能，参照国外成熟的经验，在技术条件成熟的情况下，适时引入以家庭为征税对象的征收方法，切实考虑家庭负担，真正发挥个人所得税的调节功能。 （二）综合征税制度及税率方面
当前除个人综合所得和经营所得采用七级超额累进税率，收入越高，纳税越多。利息、股息、红利所得， 财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得不管收入多少，均是20%的税率。一般而言，高收入的人群，通过工资薪金获得高收入的渠道有限，更多是资本性和财产性的所得，工资薪金最高税率45%，而资本性和财产性所得始终保持20%的税率，很明显无法实现“收入越高、纳税越多”的调节作用。并且当前仅对四项劳动所得实行综合按年征税，其他税目仍是分类计税，且存在税率上的差异，很容易利用税目设计达到偷税的目的。
例2：陈先生是一家公司的董事长，每月除固定从公司领取工资薪金所得外，每年还可以从公司分得一定金额的股利，假设有两种领取工资和分红的情况，比较其税负。情况1：陈先生每月从公司领取工资薪金10万元，年免征额60 000元，不考虑附加扣除和专项附加扣除，每年从公司分得股利100万元。情况2：陈先生每月从公司领取2万元，每年从公司分得股利196万元，其他条件同情况1。两种情况下税负比较见表4。
通过表4的数据可知，相同的年收入，不同的发放情况，陈先生的税后收入存在差异，情况2较情况1节税120 000元（5.46%），收入相应提高120 000元。也就是说，对于一些真正的高收入群体，非综合所得四项收入的其他类收入更多，但其适用20%的税率，这为纳税人提供了充分的避税空间，通过设计不同的发放情况，避开高税率，从而达到少交税的目的。因此，进一步完善综合课税制度，将纳税人家庭一定时期（通常为一年）内取得全部所得，不分其来源渠道，综合计算征收所得税，可见综合考虑家庭收入及负担，可以避免由于税率差异出现的上述问题，真正实现收入越多，纳税越多的调节功能。
（三）扣除费用方面
修订后的个人所得税法，增加了专项附加扣除，免征额也从原来的月3 500元，增加至年60 000元，较修订前有较大改善，但总体而言，在费用扣除方面仍存在一些问题。普通居民现实生活中面临住房、医疗、教育高支出等压力，一线城市收入水平普遍高于三、四线城市，但一线城市的房价较三、四线城市的房价高很多，如2019年北京、上海、深圳、广州平均工资分别为10 910元、10 231元、9 443、8 321元，而排名靠后的长春、沈阳、哈尔滨分别是6 331元、6 270元、6 260元。据调查，2019年11月商品房成交均价北京62 906元、上海52 022元、深圳54 534元、廣州21 873元、长春9 838元、沈阳9 525元，这些数据可以说明，不同地区收入、房价负担均不一致。修订后个人所得税法规定，无论免征额、附加扣除还是专项附加扣除金额，全国采用相同标准，对于一线城市，收入、房价、教育、医疗水平及其他生活成本相对三、四线城市显然更大，因而相同的扣除标准，对于那些收入高，但支出也高的人群而言，没有真正起到减税作用。60 000元/年的免征额，相对于现阶段居民收入水平和消费水平而言，还是相对偏低（特别是2019年7月以来，猪肉价格大幅上涨，导致居民生活成本大幅提高），平均每月5 000元的免征额标准相对偏低。笔者建议，个人所得税税收政策需要考虑一定的公平性，切实考虑全国不同地区，不同经济发展水平和居民收入水平的城市的实际情况，采用区别对待的政策，提高免征额度，进一步减税，切实提高人民生活水平。
（四）征管制度方面
1.税收调节贫富差距的作用在缩小。通常而言掌握社会财富较多的人，应为个人所得税的主力纳税人。但相关数据显示，历年以来我国的个人所得税收入结构，以工资薪金为主要收入来源的工薪阶层是个人所得税的主要纳税义务人，其所缴纳的个人所得税占总个人所得税收入的主要部分，税收调节贫富差距的作用在缩小。
2.个人所得税，税源分散，代扣代缴方式不能覆盖全部税源，自行申报纳税，纳税义务人的自觉性仍有待提高，导致一些税源没有受到监管，该缴的税没有缴纳。未来，税务相关部门应进一步利用大数据技术的支持，完善税务征收系统，完善纳税人个人及家庭信息，做好纳税人财产、收入来源登记，完善个人征信系统，提高不缴、少缴、偷逃税款等有失征信的违法行为的违法成本，加强法律监管，提高纳税人自觉依法纳税的思想觉悟，真正做到自觉纳税，依法依时纳税。
3.对隐形收入缺乏有效的监管措施。由于我国经济正处于转型期，收入分配渠道仍不是十分规范，当前我国金融系统正在发展完善当中，国家正在加大对大额现金交易的监控，但是对于一些刻意避税的有钱人的监管仍需进一步提高。
随着大数据、人工智能技术的发展和金税三期工程的实施，税务监管手段越来越先进，个人所得税税收征管技术越来越强，未来对分散税源、对高收入人群的监管将更加严密，税务部门应加大居民依法纳税的宣传，提高居民自觉纳税的意识，真正实现全民自觉纳税、光荣纳税。
【主要参考文献】
丁春玲，蔡兰英.修订后个人所得税法改革对企业薪酬制度的影响分析[J].商业会计，2019，（24）.
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