执行新会计准则与新企业所得税法对企业的影响

来源:用户上传      作者: 张玉珍

　　摘要：近两年。我国相继颁布了《企业会计准则――基本准则》(以下简称“新会计准则”)、《企业所得税法》(以下简称“新税法”)以及《所得税法实施条例》，它借鉴国际经验，建立了各类企业统一适用的科学、规范的财务核算体系和企业所得税制度。为各类企业创造了公平的市场竞争环境。同时，它对企业原有的财税核算造成明显差异和影响，其中收入确认的差异及成本费用确认的差异，涵盖内容多，各企业应结合具体情况进行针对性的探讨，加快适应新法规的核算体制。
　　关键词：收入确认；成本费用；新会计准则；新税法收入
　　中图分类号：F230　文献标志码：A　文章编号：1673-291X(2008)12-0111-02
　　
　　我国各类企业近两年将陆续按规定改变原按旧会计准则和旧所得税法对企业的财务核算和税务筹划，这就要求会计人员在熟悉新旧准则的区别和新旧税法的差异的基础上，进而重点掌握新会计准则与新税法对企业的影响。现要分析常见的几点影响：
　　
　　一、新会计准则与新税法收入确认的差异及对企业的具体影响
　　
　　(一)收入确认的差异 　新会计准则与税法界定收入的范围不同。会计收入准则只规范销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入，长期股权投资、建造合同、租赁、原保险合同、再保险合同等形成的收入，适用其他相关会计准则。税法计人收入总额的收入项目要比会计上的收入更多，企业的销售货物收入、提供劳务收入、转让财产收入、股息红利等权益性投资收益、利息收入、租金收入、特许权使用费收入、接受捐赠收入、企业资产溢余收入、确实无法偿付的应付款项、企业已作坏账损失处理后，又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、视同销售收入，等等，都应当计入收入总额。税法中的收入总额概念，包含收入内容往往比会计准则规定更广，一切能够提高企业纳税能力的收入，都应当计入收入总额，列入企业所得税纳税申报表。
　　
　　(二)新会计准则与新税法收入确认差异的具体影响
　　1　销售行为
　　企业在进行纳税处理时，除税收优惠的情形外，按会计准则核算的一般性销售收入基本都属于应纳税所得的范围。但对在会计上不作销售核算而在税收上作为销售确认收入的视同销售行为作纳税调整。企业所得税的视同销售与流转税的视同销售关系，可分为三种情况：(1)流转税视同销售，企业所得税也视同销售，大部分项目属于这种情况；(2)流转税视同销售，企业所得税不视同销售，如中间产品、自建行为征税等；(3)流转税不视同销售，企业所得税视同销售，如房地产开发企业的所得税部分视同销售。在新会计准则中，具有商业实质的非货币性资产交换规定的方法与税法要求一致，不具有商业实质的非货币性资产交换与税法要求不一致。债务重组中规定的方法与税法要求已经一致。
　　分期收款发出商品销售实现的收入确认差异，在税务处理上，企业销售货物，一般在发出货物并取得货款或取得收款凭证(权利)时，确定为收入实现。在会计处理上，按照合同约定的收款日期确认收入的实现，付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。
　　2　投资收益
　　新会计准则中长期投权投资对企业所得税的影响，主要有三个方面：一是权益法核算时，投资收益的确认方法与税法要求不同，主要是涉及补税和被投资企业亏损弥补的处理不同；二是成本法核算时，投资收益的金额确定与税法要求不同；三是股权投资差额的处理与税法规定不尽一致。按该准则规定，长期股权投资的初始成本大于投资时，应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始成本，但税法对以非货币性资产投资发生该种情形允许调整应纳税所得额；长期股权投资的初始成本小于投资时，应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，但税法对以现金投资产生该种差额无明确征税规定。
　　3　按企业会计准则非货币性资产交换中规定的方法，具有商业实质的非货币性资产交换部分与税法要求一致，不具有商业实质的非货币性资产交换部分与税法要求不一致。
　　4　新会计准则将政府补助分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。并规定与资产相关的政府补助应当确认为递延收益，并在资产相关使用寿命内平均分配，计入当期损益；与收益相关的政府补助，应当分别情况，直接计人当期损益或者确认为递延收益。而按税法规定，政府补助如要征收企业所得税，则一般都应计入实际收到当年的应纳税所得额。
　　5　新会计准则将金融资产和金融负债的计量分为以公允价值计量和以摊余成本计量两种。涉及持有至到期投资时，如以公允价值计量且发生变动，准则要求将变动的影响计人当期损益，但税法对此尚无明确的处理规定。
　　
　　二、新会计准则与新税法成本费用确认的差异及对企业的具体影响
　　
　　(一)成本费用确认的差异
　　有关资产的各项准则都详细规定了资产的初始确认计量方法，从计量属性看，较多采用历史成本和公允价值计量。尤其是大量采用公允价值计量是新会计准则的一大突破。但企业所得税的资产管理大都基于历史成本计量，因而在初始计量时就产生了资产的账面价值与计税基础的差异。
　　
　　(二)成本费用类扣除项目差异的具体影响
　　1　职工薪酬
　　(1)职工范围界定。新会计准则将职工薪酬界定为企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。税法上包含在本企业任职或与其有雇佣关系的员工包括固定职工、合同工、临时工。但下列情况除外：应从提取的职工福利费中列支的医务室、职工浴室、理发室、幼儿园、托儿所人员；已领取养老保险金、失业救济金的离退休职工、下岗职工、待岗职工；已出售的住房或租金收入计入住房周转金的出租房的管理服务人员。
　　(2)职工薪酬处理。新会计准则规定，企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将应付的职工薪酬确认为负债，并根据受益对象分别计人有关成本或损益。企业为职工缴纳的医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金，与薪酬的处理相同。按税法规定，社会保险费和住房公积金可在缴纳当期一次性扣除。
　　2　业务招待费用、广告费用和业务宣传费用根据新会计准则规定，企业发生的业务招待费据实计入管理费用，企业发生的广告费用和业务宣传费据实计入销售费用。新税法对以上业务招待费用、广告费用和业务宣传费用仍采用按销售收入的一定比例限额扣除的办法，销售收入包括会计核算上的主营业务收入和其他业务收入以及税收规定应确认为当期收入的视同销售收入，且营业收入为抵减了商业折扣、销售折让和销售退回的净额。
　　3　捐赠支出和借款费用 　新会计准则及指南明确企业发生的公益性捐赠支出计入营业外支出进行核算。新税法第九条规定，企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12％以内的部分，准予在计

算应纳税所得额时扣除。对于采用实际利率法确认的与金融负债相关的利息费用，应按照现行税收有关规定的条件，未超过同期银行贷款利率的部分，可在计算当期应纳税所得额时扣除，超过的部分不得扣除。
　　4　资产减值
　　新会计准则出于谨慎性原则的考虑，在企业所有的资产发生减值时，原则上应对所发生的减值损失及时加以确认和计量。新税法为确保税源公平税负，遵循“不得估计损失”原则，不认可会计上的谨慎性原则，因而对于企业的资产减值不予承认。除根据相关规定企业提取的坏账准备金可按应收款项5‰的比例扣除外，企业资产持有期间产生的增值或减值不得调整该资产的计税基础。
　　5　资产核算
　　新会计准则规定，除已提折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地外，企业应当对所有固定资产计提折旧。但税法对企业计提折旧有范围限制，与经营活动无关的资产，不得计算折旧、摊销费用，不允许扣除。新会计准则规定，把企业内部研究开发项目的支出区分为研究阶段的支出和开发阶段的支出，税法对此未作出区分。该准则还规定，使用寿命有限的无形资产，其摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销，使用寿命不确定的无形资产不应摊销。而税法对无形资产的摊销不仅规定了摊销方法，而且规定了摊销年限。
　　6　或有负债
　　新会计准则规定，与或有事项相关的义务同时满足下列条件的，应当确认预计负债：(1)该义务是企业承担的现时义务；(2)履行该义务很可能导致经济利益流出企业；(3)该义务的金额能够可靠地计量。但按照新税法的规定，此费用尚未发生时，不允许在税前扣除。企业的预提费用属于流动负债，也应当在实际发生时在税前扣除。
　　
　　三、新会计准则中所得税准则对企业的影响
　　
　　按照新会计准则规定，所得税核算方法由原会计制度的应付税款法和纳税影响法下的递延法、收益表债务法，改为纳税影响会计法下的资产负债表债务法。资产负债表债务法以资产负债观为指导，旨在真实体现资产(或负债)未来可收回金额，真实、公允地反映资产和负债未来为企业带来的实际的现金流量，更科学更合理，更适合我国国情。因为我国当前正致力于国有企业改造，企业重组、合并事件定会大量发生，资产评估等业务越来越多，必将对所得税产生重大影响，时间性差异概念的内涵和外延均已满足不了实际工作的要求。引入暂时性差异概念并在所得税会计处理中采用资产负债表债务法，保证了会计信息的真实性和完整性。
　　以上简要分析企业在执行新准则和新税法过程中所面临的主要变化，企业管理者和财税人员须结合本企业的实际情况，掌握收入和成本费用的扣除确认的原则，按相关规定合理进行企业的财务核算和税收筹划。
　　
　　责任编辑：张宇霞

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