反倾销调查的会计应对问题
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作者: 樊友彪
近年来，随着中国对外贸易的增加，越来越多的国家和地区对我国企业施行了反倾销调查。如何有效应对别国的反倾销调查，已经成为我国学术界的一个热门话题。由于在应对反倾销的过程中，提供会计支持必不可少，因此我们对反倾销调查中会计应对问题的研究显得尤为重要。在此，本文尝试着对此问题进行一些探讨。
一、独立审计与反倾销调查
有些企业在遭遇反倾销调查时，认为本企业已经过独立审计，取得了CPA的无保留意见，那么产品成本核算也自然是公允的、准确的，应对反倾销调查应该不成问题。但是，情况是否真的如此，我们可以通过对独立审计与反倾销调查某些方面的比较得出结论。
（一）两者程序不同。独立审计包含三个程序：风险评估、控制测试、实质性程序。CPA对企业的产品成本进行核对、重新计算、调整等属于实质性程序。在这项程序之前，CPA会花很多时间进行风险评估，在必要时，还会进行控制测试。CPA通过风险评估程序了解被审计单位及其环境，以便识别财务报表层次的重大错报风险。财务报表层次的重大错报风险必然会与某类交易、账户余额、列报等认定层次相联系，CPA就需要对认定层次重大错报风险进行评估。在对认定层次重大错报风险的评估过程中，假如CPA预期控制的运行有效（或实质性程序不足以提供认定层次充分、适当的审计证据），就需要进行控制测试，即测试被审计单位控制运行的有效性。如果CPA对控制有较高程度的信赖，只需要从实质性程序中获取较低程度的保证，即在实质性程序中做的工作就会相应减少。从以上可以看出，风险评估、控制测试对实质性程序有着决定性作用。必须指出，因为风险评估、控制测试中可能出现认为判断上的失误，内部控制本身也具有局限性，所以实质性程序中的工作就难免会存在漏洞。比如，CPA通过控制测试认为产品成本核算部分的内部控制有保障，就在实质性程序中减少了成本核算的工作，而恰恰成本核算这一块的内部控制存在未查明的不足，则产品成本核算必然会有偏差。反倾销调查就不同，它对产品成本的调查显得很直接、很有针对性。在立案后，调查国通常会发调查问卷，调查包括公司业务、结构、内销、在出口国交易清单、在出口国深加工情况、生产成本的计算等方面的内容。之后，调查国会派调查小组进行实地考察，他们不会像CPA那样对风险、内部控制的有效性方面做很具体的分析、测评，而往往把工作集中在类似审计中的“实质性程序”上，通过对每一产品的每步工序的追溯来具体核算确定其成本。
（二）两者原则不同。CPA进行独立审计提供的只是一个合理保证，是一种高水平但并非百分之百的保证。根据重要性水平的大小，CPA可以容忍误差的存在，可容忍误差并不会对审计结论造成实质性影响。但在反倾销调查中，情况就大不一样。如果调查方发现一个细小的数据差别，他们有理由怀疑被调查单位的成本存在虚报行为，企业很可能会因此而在应诉中失败。独立审计还遵循一个很重要的原则――成本效益原则。此原则在审计程序上、方法上都有体现。上文提到的实质性程序的多少视控制测试的结论而定就体现了成本效益原则。其次，被审计企业的产品种类可能很多，成本构成可能会很复杂，不可能一一核算，所以在审计过程中，会用到抽样的方法。CPA通过评价和分析，人工的或借助专门开发的抽样软件，抽出样本对其进行成本核查。这些产品，可能包含了接受反倾销调查的产品，也可能不包含。而反倾销当局虽然会对被调查企业的选择上进行抽样，但是锁定某企业后，是绝不会对其产品核算进行抽样调查的，所有涉案的产品都是他们调查的目标，无论这些产品的成本构成多么复杂精细，调查方都会把产品成本核算中的每一个细节弄得清清楚楚。
（三）两者审核的产品成本构成不同。我国企业在接受反倾销调查时，通常调查方对成本的确定采用的是结构价格。此结构价格与我国的产品成本构成不一样。在具体结构价格的测算上，各国的结构价格组成不同，没有统一标准。以美国的结构价格为例，美国的结构价格包括生产费用、SG&A费用（销售费用、管理费用和一般费用）、利润和包装费用。而我国的产品成本一般只包括直接材料、直接人工和制造费用。也就是说，我国企业产品成本即使审计的很准确，与反倾销调查方得出的产品成本，即结构价格也是不一样的。调查方所使用的结构价格一般是偏高的，那么，他们也可能据此认定企业存在倾销行为。
通过以上比较可以清楚地看到，即使企业经过了独立审计，也不一定能在应诉反倾销调查中胜诉。企业不能依赖独立审计来应对可能面对的反倾销调查。
二、企业应对反倾销调查的有效方法
关于企业如何真正有效地去应对反倾销调查，从会计层面上，笔者认为可以从以下几个方面考虑：
（一）谋求市场经济地位。虽然中国没有得到欧盟和美国“市场经济国家”的认定，但是这并不代表中国企业不能够获得市场经济地位。其中，欧盟已经不将中国视为一个纯粹的非市场经济国家，而是允许中国的出口企业在满足一定的条件后申请有条件市场经济地位。具体条件是：（1）企业根据反映了市场供求关系的市场信息做出各项生产经营决定，并且不存在国家的实质性干预，在计算重要成本投入时基本上是按照市场价格。（2）企业必须建立一套而且是唯一符合国际会计准则的、账目清楚的财务报表体系，且这套报表应当由独立的机构根据国际会计准则进行审计。（3）企业生产成本和财务状况不再因为过去的非市场经济制度而受到严重扭曲。（4）企业应受财产法和破产法的管辖，由此保障企业管理的法律安全和生产稳定，不受政府干预而成立或关闭。（5）货币兑换按照市场汇率。需要强调的是，这五个条件必须同时满足。虽然欧盟要求企业建立符合国际准则的会计体系，但它对于这个问题一直采取的是“实质重于形式”的态度――即使企业使用的会计准则名称不是“国际会计准则”，只要企业会计所遵循的制度或准则符合IAS的标准，并严格地予以执行，欧盟将认为企业的会计报表体系满足市场经济地位。我国也有企业取得欧盟“市场经济地位”认定的先例，国际会计准则并不是对企业的一个阻碍。当得到市场经济定位时的好处就是，在接受反倾销调查时，可以不必在计算产品的正常价值时使用“替代国结构价值法”。这样就可以避免因为替代国选择的任意性造成计算出的产品正常价值偏高而给企业带来的不公正。
（二）完善企业内部控制制度。反倾销调查的调查问卷和现场核查涉及到企业经营管理的各个方面，尤其是产品的成本构成调查非常细致，这就要求企业一定要有一个完善的内部控制制度。目前，国内相当多的企业在成本核算及其他财务会计制度方面管理不严格，造成账目不清、原始凭证和业务往来档案资料不全。这给企业的反倾销应诉造成了不小的麻烦。因为发起调查国拥有很大的裁量权，一旦对方认为我企业提供的信息不可靠，就可能直接拒绝我方提供的信息，转而使用“最佳可获得资料（BIA）”。在我方的资料不被采信时，所选择的BIA往往就是发起调查方提出的“发起调查申请”中包含的事实，这些事实肯定对我方极为不利。要解决这一问题，企业必须有一项严格的内部控制制度，比如做到在会计核算中规范会计行为，遵守会计准则；加强成本和费用的核算，保证成本和费用核算的真实、完整、一致；加强销售管理，实现对销售往来文件管理、销售计划处理、销售价格管理、市场信息管理、资金往来管理等统一规划管理；加强会计档案的保管工作，确保会计档案资料的安全、完整。这些措施会对提高我方提供信息的真实性与可靠性起到很大的作用，也是企业可以依赖的措施。
（三）建立反倾销预警机制。建立反倾销预警机制，需要国家与企业双方的合作。我国政府商贸部门可以建立一种反倾销预警平台，进行相关资料汇集，定期将相关信息传递给企业，来帮助企业加强对反倾销的预警。企业自身也可以专门设置应对反倾销的会计人员，来搜集国际市场产品售价、竞争对手的价格及成本情况等，以执行可能出现的反倾销规避、应诉等会计业务。这样，通过政府、企业建立形成的内外结合的应对反倾销预警系统，我们就可以对外国的反倾销投诉做出迅速的反应。
（四）加强会计人员素养。面对复杂的反倾销会计业务，我国需要一批高素质的反倾销会计人才。他们不仅需要具备扎实的会计理论知识、熟练的会计实务操作，还必须通晓国际会计准则、国际法务会计、国际贸易等知识，且具有外语沟通能力。国家、企业只有多培养复合型的应对反倾销的会计人员，才能使我国的对外贸易更好地发展。■
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