对企业税收筹划特征认识的思考
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作者: 夏仕平
【摘要】伴随我国经济改革的不断深入，社会主义市场经济体制的日趋成熟，我国的税收制度也逐步完善。税收负担已经成为众多企业在经济活动中必然考虑的因素。有关税收筹划在理论界和实务界已成为热点话题，但是就税收筹划的基本特征却众说不一，从一定方面影响了税收筹划理论的进一步的研究。本文旨在税收筹划的基本特征提出浅见。
【关键词】税收筹划 基本特征 思考
对企业税收筹划的特征的认识，实质上是税收筹划的定位问题。目前关于税收筹划究竟具备哪些特征，众说纷纭。这种认识的不统一，往往会导致实践中的错误认识和错误操作。在企业税收筹划的操作过程中，我们应充分认识税收筹划的四个基本特征。
一、不违法性
这是税收筹划最基本的特征，也是其区别于偷、骗、抗税等不法行为的重要特征。但是不违法不等于合法，我认为在报刊、杂志、专著或网站上，大多将税收筹划定位在“合法性”上，这是不妥的。虽然从宏观方面讲，经营者的经济利益与国家利益在很大程度上是一致的，但是在具体的经济利益上，两者是有差别的。在纳税方面，国家要依法征税，纳税人要依法纳税这是毫无疑义的。而纳税人在纳税的过程中则希望尽可能地少纳税，如何才能尽可能地少纳税呢？这就需要筹划，在筹划的过程中理所当然地首选合法手段，以迎合国家在税收方面的立法精神和意图，这也是筹划的要义所在。但是如果法律没有明令禁止，即税法的漏洞，筹划时显然也不能放弃，因为这些漏洞对纳税人来说并没有法律约束力。从法律角度来看，利用法律法规的漏洞很显然既不违法，也不合法。
二、税收筹划具有超前性
税收筹划的超前性是由企业的经济行为与税收行为的特性共同决定的。众所周知，筹划过程本身是企业根据国家税收政策导向对生产经营、投资活动等的布局和安排。从经济活动和纳税义务的逻辑关系来看，纳税行为依附于经济行为，纳税行为相对经济行为而言具有滞后性，只有当经济行为发生后才会产生纳税义务。在市场经济条件下，经济行为不断创新与税法相对稳定性的矛盾不可避免、以及企业对经济行为的掌控自由，在客观上为企业提供了事先做出纳税筹划的可能。譬如某外商投资企业的外国投资者用分得的税后利润1000万元，再投资兴建了一家农产品加工出口企业。该投资者决定将新企业设在沿海经济开发区，经营期为10年，新建企业所需厂房以租赁经营的方式解决，而把主要资金投入购买设备。经比较，在性能相差不大的情况下，选购国产设备。这项经济行为表面上看起来和一般的经济行为没有什么差别，事实上它是税收筹划具有超前性的一个很好的例证。因为根据现行的税法规定，该投资者这一决策行为，可以享受下列税收优惠:（1）沿海经济开发区税率优惠；（2）再投资退税；（3）购买国产设备的税收抵免；（4）外商投资企业的“两免三减半”税收优惠。再如《中华人民共和国企业所得税法》已经颁布，但具体实施还有一段时间，增值税改革将由试点走向推广，这些都给我们留下了超前筹划的时间和空间。总之，税收筹划必须强调超前性，当经济行为发生后，进行筹划的空间就会十分狭小，甚至完全丧失。
三、税收筹划具有综合性
税收筹划的最终目的是使纳税人税后利润最大化，但是任何一项筹划方案都有其两面性，随着某一项筹划方案的实施，纳税人在取得利益的同时，必然会为该筹划方案的实施付出额外的费用，以及因为选择该筹划方案而放弃其他方案所损失的相应机会收益。当新发生的费用或损失小于取得的利益时，该项筹划方案才是合理的；当费用或损失大于取得的利益时，该筹划方案就是失败方案。一项成功的税收筹划必然是多种税收方案的优化选择，必须综合考虑。例如某企业在创业初期需筹资5000万元，有两种筹资方法可供选择，即发行公司股票或企业债券。假定债券利率为5％，股息收益率为3％，均约定每年计息一次。企业不考虑债券利息的应纳税所得额为500万元，企业所得税税率为33％。企业最终应选择哪种方式进行筹资呢?从税负的角度分析，按规定，企业发行债券所支付的利息，在不高于金融机构同类同期贷款利率的范围内，允许税前扣除，股息则不能。假定金融机构同类同期贷款利率为4％，企业利用发行债券方式筹资可以少交企业所得税66（万元）＝5000×4％×33％，企业为实现最小税收负担，应选择发行债券方式筹资。从企业收益的角度看：
如果企业发行债券，其净收益为：500－5000×5％－（500-5000×4%）33%＝151（万元）。
如果企业发行股票，其净收益为：500－500×33％－5000×3％＝185（万元）
从上述比较中不难看出，企业通过发行债券方式筹资，虽然可以少支付企业所得税66万元，但企业却少得净利34万元（185-151），节税与获取企业总体利益最大化未能取得统一。
因此，税收筹划需要综合考虑，不能只注重个别税种税负的降低，或某一纳税期限内少缴或不缴税款，而要着眼于整体税负的轻重，应进行长远性的考虑。
值得注意的是：虽然税收筹划是企业实现税后利润最大化的重要途径之一，但降低税收负担不应作为企业的唯一目标，税收筹划时还应考虑影响企业生产经营的其他因素，做到眼前利益和局部利益，长远利益和整体利益的兼顾。如选择坏账处理办法时，既要进行筹划，也要考虑企业的声誉（尤其是上市公司）；选择股票投资时，既要看到股息红利可以享受不征所得税的优惠，更应看到股市投资的风险等等。
四、税收筹划具有时效性
税收筹划时应注意时效性问题。虽然税收政策一般具有相对稳定性，但也会随着政治、经济形势的发展变化
而变化，也会随着纳税人的税收筹划的状况而变化。因此，企业在进行税收筹划时，必须对税收政策的变化有清醒的认识和充分的估计，并随着税收政策的变化，及时作出相应调整，确保税收筹划的时效性。比如在我国相当长一段时间里，企业把高新技术开发区、国际避税地等作为载体，采取“区内注册，区外经营”，“返程投资”等方式进行筹划，但2008年企业所得税法生效后，这类筹划将失效或受到遏制。因此税收筹划需要研究涉税事件的发展进程，设计替代方案。即针对涉税事件变化的事实和问题，制定出若干可供选择的对策与计划，随着时间的变化进行相应的调整。否则，税收筹划就会由不违法变为违法。
【参考文献】
[1] 盖地主编：《企业税收筹划理论与实务》，东北财经大学出版社，2005年。
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