发电企业环境成本管理浅析
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一、研究背景
随着我国改革开放的进行，经济建设迅速发展，电力工业在不断发展的同时，也带来了一系列的环境问题，其中尤以燃煤电厂的大气污染最为突出。电力行业排放的SO2、NOx和烟尘分别占全国工业的59%、63.5%和44.7%。
然而长期以来从发电企业自身而言，企业以经济效益为主，忽视了环境成本及环境成本管理，而在当前市场竞争的情况下，有效降低成本，提高企业竞争力显得尤为重要。因此，推进电力企业环境成本管理是非常必要和重要的。
二、环境成本管理对发电企业的意义
根据ISAR对环境成本的定义，认为“环境成本是指本着对环境负责的原则，为管理企业活动对环境造成的影响而采取的或被要求采取的措施的成本，以及因企业执行环境目标和要求所付出的其他成本”。而根据环境经济学理论，认为按照环境成本的负担者与成本的产生者之间的关系，可将环境成本分为外部环境成本和内部环境成本。
无庸质疑，环境成本管理为企业经营管理者未来发展提供了决策支持和保障，有效地将企业管理决策引向符合可持续发展的方向上，推进环境和经济协调发展。因此，加强环境成本管理对企业意义重大，对发电企业而言更具重要意义。
首先，有利于发电企业进行投资决策，推动企业生产经营向有利于环境进步的方向发展。目前，大部分的发电企业仍采用传统的成本管理模式，主要以现有财务账面划分的成本进行事后核算分析，企业经营者也无法直接获取企业环境成本信息。通过对财务信息与非财务信息的归集分析，对环境成本的归集计算与分析，有助于企业或得准确信息，进行经营决策。以火电企业为例，如明确加强对火力发电厂的二氧化硫治理，规定新建火力发电厂必须安装脱硫设备，并要求脱硫设备效率须达到90%以上，无疑企业对环保设施改造投入都需大大增加，加强环境成本管理才能为企业提供有效信息，保证企业融资决策和投资决策的正确性与科学性，实现企业长期发展战略。
其次，有利于发电企业制定合理的价格。产品价格是企业的生命线，产品价格高低影响着企业的经济效益。长期以来，发电企业以政府定价，发电企业的环境成本未充分考虑，大量环境成本支出并未得到有效传导，至今火力发电企业的电价中明确核定的仅有脱硫设备投运加价每千瓦时1.5分钱，发电企业加强环境成本管理，通过对环境成本的归集计算与分析，使成本计算更加符合实际状态，提供出准确的环境成本信息，将有助于政府制定出合理的产品价格，疏导企业的成本压力。
再次，有利于发电企业提高经营业绩，增强企业社会责任感。企业加强环境成本管理，从环境成本动因入手，有效降低环境成本，提升了企业经营业绩。随着发电企业环境投入不断增加，相关的成本支出也日益增长，因此发电企业也需要加强环境成本管控。
三、环境成本管理与控制的可用方法
目前环境成本管理与控制的方法主要有作业成本法、完全成本法、寿命周期分析法、环境质量成本法、材料流成本法。
1、作业成本法。作业成本法（ABC）指以作业为核算对象，通过成本动因来确认和计量作业量，进而以作业量为基础分配间接费用的成本计算方法，其理论基础是产品消耗作业，作业消耗资源并导致成本的发生。作业成本法建立在传统的成本核算的基础上，对环境成本进行作业层次上的分析并选择多样化的作业动因进行环境成本分配，提高了环境成本的对象化水平和核算准确性，有利于揭示环境成本发生的原因。该方法的缺点是方法较为复杂，成本动因的确定成为了关键，确定正确的动因才可将资源分派到各受益对象中，才可计算出作业中该成本要素的成本额。
2、完全成本法。完全成本算法是“将与企业的经营、产品或劳务对环境产生的影响有关的内部成本和外部成本综合起来的方法”。 从定义上可以看出，完全成本法与其他成本会计的差异主要在于其包含的成本范围既有内部成本，也有外部成本，不仅对内部环境成本进行确认与计量，还对外部环境成本进行确认与计量，对外部环境影响进行定性及定量分析，将企业可能产生的环境影响从时间、空间两方面都尽可能包括在内。完全成本法考虑了外部成本，可以全面反映企业经营的环境影响，考虑成本的角度从尽最大可能降低成本增加利润，转向尽最大可能获得最佳的环境业绩。但是外部成本的确定相对较为困难，对外部环境成本的定量及定性分析较为困难，需要企业长期的内外数据积累。
3、寿命周期分析法。生命周期成本计算法（LCC）是对产品整个寿命周期里的所有成本进行确认和计量的方法，包括在产品经济有效使用期间，从产品投入原材料获取、材料制造与加工、产品生产、产品使用流通等各个阶段的全部成本，包括直接和间接成本，使企业关注价值链的作用，以实现长期的竞争优势。该方法将环境成本核算范围从产品生产阶段扩展到产品周期的各阶段，克服了传统成本制度下企业仅考虑产品生产过程中发生环境成本的缺点，补充计算了潜在成本，使得产品成本信息更为准确完整。不过生命周期成本计算法法较为复杂，目前我国的成本管理水平和环境管理基础薄弱，涉及到广义的产品生命周期成本较难完全确定，电力企业更尤为突出。
4、环境质量成本法。环境质量成本法是基于全面质量管理理论，借助管理会计中的质量成本模型原理，建立环境质量成本模型，将环境成本分为符合性成本，即符合严格的环境业绩标准的成本和非符合性成本，即违反这些标准的成本，包括内部和外部的损失成本。该方法在纵向上实现了环境成本的计算，有利于企业按阶段分析环境质量成本的变化，采用合理的环境作业流程，建立起长期动态的跟踪循环，进行环境成本有效控制。它的缺点是必须对符合性成本和非符合性成本进行确认和计量，尤其是非符合性成本的确认计量较为困难。
5、材料流成本法。材料流动成本核算是基于企业制造过程中材料的投入、生产、消耗及转化为产品的流量管理理论，跟踪材料实物数量变化，提供材料全流程物量和价值信息的核算。材料流动成本核算建立在废弃物成本核算基础上，更立足于废弃物形成的实质成本动因，以辨别和分析企业整个资源流转系统为目的。它将材料流转看做基本成本动因，归集和分配企业内的所有成本，可清晰地显示出材料利用率、废弃物占有率、环境负荷三者之间在成本方面的有机联系。该方法突破了传统产品成本计算忽略了废弃物成本的局限，可动态反映废弃物对自然资源的消耗状况。不过要对材料和能源流转进行系统评价，必须建立相应的数据库，需要一定的基础数据支持。
四、目前推行环境成本管理的困难
目前电力企业推行环境成本管理仍存在一定困难，这其中有企业内部的因素，也有外部政府政策的引导因素。
1、企业为了短期经济效益最大化，不重视环境成本管理。企业在进行环境成本管理上缺乏主动性，随着外部环境成本内部化的加强，企业环境投资增加，环境成本远高于环境效益，企业往往不顾环境保护要求，只追求眼前效益最大化，也不重视环境成本管理，典型的例子就是发电企业为节约投资成本，不安装脱硫环保设施的机组投运发电。
2、企业内部人员对环境成本管理认知缺乏。推行环境成本管理首先是企业领导层意识需要加强，就笔者与发电企业工作人员沟通了解到，企业高层领导环境成本管理观念还比较薄弱，并不是非常重视，而财务人员也对环境成本管理尚无清晰的概念。
3、缺乏有效政策引导。目前，国家已经陆续制定了一些环境保护管理制度和政策。这些政策和制度的执行无疑对我国控制环境污染，防止环境进一步恶化起到了积极的作用。但仍缺乏有效的引导企业加强环境成本管理的政策，企业只是被动承担环境成本，一些政策的奖惩力度仍不够，无法促使电力企业形成对环境成本管理重要性的认识。
4、发电企业环保经济政策方面存在局限性。目前，发电企业除了遵循国家整体环境保护政策外，还执行针对发电企业的环保政策，如《燃煤SO2排放污染技术政策》等。但是在定价政策方面，主要还是以成本加成为主的定价机制，未充分考量环境成本时，或者简单采取一刀切的收费模式，还无法体现对环境效益的引导。
五、推行环境成本管理的建议
1、企业内部应大力推行环境成本管理。企业内部需要自上而下，加强企业环境成本管理的宣传。随着国家日益重视环境保护，对企业的环保要求也越来越高，企业内部需要提升企业环境成本管理意识，全员动员统一认识，才可切实加强企业环境成本管理。应建立环境成本管理的专业组织。环境成本管理是跨专业、跨学科的管理，其建立实施需要相关专业技术人员综合组成，不仅需要财务人员，也需要环保技术专家和生产技术专家，对环境成本的确认、计量、记录、报告、预测等做出正确、合理的处理。
2、政府应做好政策配套。应制定配套政策使得外部环境成本能够内部化，促进企业加强环境成本管理。政策上应是行政手段、经济措施、市场力量多重管理，可以完善资源节约财税政策，制定和完善环境法规，出台相关政策扶持企业节能环保等。
在这些政策中，电价政策是对促进节能环保、推动经济结构调整等方面较为行之有效，可以说是最直接、最灵敏的一种手段。国家已经利用电价杠杆引导外部环境成本内部化，出台了一系列电价政策。如对部分高耗能行业实行差别电价政策，限制高耗能企业发展；对燃煤机组采用脱硫电价政策；降低小火电机组上网电价政策，实施《可再生能源发电价格和费用分摊管理办法》和《可再生能源电价附加收入调配暂行办法》，鼓励建设可再生能源发电项目等。上述政策一方面将部分外部环境内部化，另一方面，也促进企业加强环境成本管理，提高了企业的社会责任。
3、通过定价引导企业环境成本管理。可以通过市场手段，利用供需价格竞争引导企业加强环境成本管理。通过市场定价方式，加入环境成本因素，设定如果安装了环境保护设施的发电企业在市场竞争报价时给予一定的竞争系数，同时拥有优先报价权，可多发电量，从而在价格上形成优势，引导企业加强环境成本管理，获得更大的经济效益。
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