对我国预算会计改革的思考

来源:用户上传      作者: 郭军

　　摘 要：随着我国公共财政管理体制的建立和政府职能的根本性转变，预算会计的运行环境发生了根本性的变化，现行的预算会计体系已经显现出很大的不足之处。文章从我国现行预算会计体系的现状入手，分析了其在核算方面的弊端，并论述了改革的紧迫性和必要性，提出了预算会计改革的发展方向和具体措施。
　　关键词：预算会计 政府会计 会计目标 会计报告
　　 中图分类号：F233 文献标识码：A
　　 文章编号：1004-4914（2011）11-150-02
　　
　　 我国现行的预算会计体系始于1998年1月1日起实施的《财政总预算会计制度》、《行政单位会计制度》、《事业单位会计制度》。随着预算会计的运行环境发生了巨大的变化，客观上需要对我国现行的预算会计进行改革，针对这一问题，笔者谈一下自己的看法。
　　 一、我国现行预算会计的不足之处
　　 1.会计核算基础不能适应核算对象的发展需要。目前，我国的预算会计体系采用的会计核算基础是收付实现制，主要的核算特点是只核算与货币资金交易有关的信息，对于非现金交易的不记录以及对资本资产及其折旧不予以确认。其主要弊端表现为不能全面、系统、完整地反映出资金的运行轨迹和运营绩效，进而会对宏观经济决策、国民经济的健康运行产生错误导向，不利于防范和化解政府的财政风险。不利于对会计主体绩效考核和公共资源的管理使用。特别是在实际操作过程中，当资金支付与物资到达时间不一致时，在收付实现制下特别容易造成物资入账不及时，致使管理混乱，资源浪费。可见，收付实现制虽然有利于控制预算的执行，但是会影响政府会计的信息质量。
　　 2.会计核算不能全面、系统、客观地反映经济业务。由于我国的预算会计主要侧重于财政资金的收支核算，固定资产的建造并不在行政、事业单位的账簿中登记和反映，只有办理竣工验收交接手续后方可予以登记。在实际工作中，行政、事业单位因基建形成的固定资产存在登记不及时、甚至不入账等情况；即使已入账的固定资产，按现行制度规定不计提折旧，无法反映固定资产的使用情况，虚增了资产价值。
　　 这样的核算使得账实不符、资产虚增等问题，不能真实、完整反映各预算单位占用国家经济资源及使用情况，难以为编制部门预算提供清晰的依据。另外，一些地方政府为企业提供担保，这些或有事项形成的或有负债也没有在财务报告中充分披露。这样就不能真实地反映政府的财务状况，夸大了政府可支配的财政资源，造成虚假平衡现象，给财政经济的持续、健康运行带来了隐患。
　　 3.会计报告体系不完备，内容比较简单。目前，我国预算单位会计报告主要是按照《总预算会计制度》、《行政单位会计制度》、《事业单位会计制度》的要求编制而成，由资产负债表、收入支出表、必要的附表及会计报表说明书组成。在这些报表中均未涉及应付未付的项目且各成体系缺乏关联性。会计报告项目过于简单，反映的内容不全，信息量比较单一，不能满足相关会计信息使用者的需求。
　　总之，目前的预算会计报表内容不能全面反映因财政资金的使用而形成的大量的固定资产及其现状，不能全面揭示政府的债务状况，无法披露预算资金的使用效果，更无法满足多元化的会计信息使用者的要求。
　　 4.预算会计目标比较单一，不能满足多元化的需求。《财政总预算会计制度》中指出：“总预算会计信息，应当符合预算法的要求，适应国家宏观经济管理和上级财政部门及本级政府对财务管理的需要。”《行政单位会计制度》中指出：“会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，适应预算管理和有关方面了解行政单位财务状况及收支结果的需要，有利于单位加强内部财务管理。”《事业单位会计准则（试行）或制度》也有类似的表述，即“会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，适应预算管理和有关了解事业单位加强内部经营管理。”
　　从上述的内容看，我国目前预算会计的基本目标是会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，其信息使用者主要是财政部门、上级单位和行政单位或事业单位自己。没有提出要求编制预算数和实际数相比较的会计报表。这样的目标体现出的特点是“重上级轻下级、重内部轻外部”，不能满足公共管理需要，即不能满足财政、税务、审计、社会公众、公益机构等相关会计信息使用者的需求。
　　二、预算会计改革的必要性
　　1.预算会计改革是政府职能转变的必然要求。由管理型政府向服务型政府转变，政府职能主要体现为经济调节、市场监管、社会管理和公共服务。实现这一根本性转变、提高政府运行效率和透明度要求政府会计核算体系能提供客观、及时、有用的政府会计信息，政府财务报告关注整个政府的资产负债状况和运营绩效，可以完整反映政府的财务状况、运营情况和现金流量，有助于更好地履行政府公共受托责任，满足人民群众等利益相关者的信息需要。因此，政府职能的转换必然要求现行的预算会计改革。
　　 2.预算会计改革是深化预算管理体制改革的内在要求。构建公共财政是我国财政改革的方向，近几年，我们先后进行了一系列的财政预算治理体制的改革，主要包括部门预算的实施，政府采购、国库集中支付和国库单一账户制度等。这些改革不仅给会计核算带来许多新内容，而且也使得政府会计的经济环境发生重大的变化。例如，在政府采购下，付款的财政部门根据付款凭证列报支出，而验收入库的单位应根据财政的拨款凭证和采购品入库情况，确认资产以及资金的收入和支出。这项采购行为，在实践中却分段采用不同的会计制度加以确认，这必将影响会计信息的质量。因此，建立政府会计体系，提供整个政府的财务状况的信息已经成为必要。
　　3.预算会计改革是满足信息使用者需求变化的根本需要。随着我国公民的法制意识、参政议政的愿望和能力日益增强，纳税人特别关注自己交税的使用情况，关注民生工程、关注社会保障、关注公共建设资金的使用情况，以及关注财政资金的使用效率与效益等全民切身利益的问题上，互联网的快速发展并为之提供了客观的良好条件。然而，现行预算会计所提供有限的会计信息显然已经不能满足需求。
　　4.推进政府会计与国际接轨是预算会计改革的内在动力。经济全球化的发展带动了国际交往的加强，从世界范围来看，建立一套完整的政府会计体系，反映政府受托责任的履行情况，定期编制政府财务报告，反映政府的各项资产、负债、收入、费用(或者支出)和现金流量等信息，已经成为国际上加强政府公共治理、提高财政透明度的重要手段和通行惯例。这也成为我国预算会计改革的方向。
　　三、预算会计改革的思路
　　 1.适应财政管理体制改革的需求，构建政府会计核算体系。建立以市场为基础、最大限度地重视国家资源使用效率的公共管理是现代政府公共管理理论的目标要求。
　　 构建公共财政、提供公共服务是财政管理体制改革的方向，我们可以借鉴发达国家的做法将其划分为政府会计和非营利组织会计。政府会计应以政府活动为核算范围，凡是政府活动引起的资金运动，就应该纳入政府会计的核算范围。虽然从广义上来讲，政府会计也是非营利组织会计，但从国内外的发展趋势来看，非营利组织会计与政府会计将并列成局。这样，我国整个会计体系就由政府会计、非营利组织会计、企业会计三部分构成，分工明确，各有所属。
　　诚然，构建政府会计体系不单单是名称的变换和类别的重新划分。更重要的是，从本质上来讲，政府所需要的财政资金主要来源于纳税人，政府对来自于纳税人的公共资金应该按照其依从预算，按照既定的限制来使用，所以政府会计实质上正是向纳税人报告其财务受托责任的履行情况。为了全面、真实反映政府的受托责任，政府会计不仅要提供预算及其执行情况的信息，还要全面反映整个预算资金的连续活动和累积的结果。

　　在构建政府会计核算体系的过程中，应该坚持渐进式改革，在充分借鉴别国的成功经验的同时，要结合我国政治体制改革的实际及企业会计改革中的成功经验，研究制定我国的政府会计、非营利组织会计核算制度和财务会计报告制度及相应的准则体系。
　　 2.明确政府会计的目标，满足社会多元化的需求。会计目标是会计语言的逻辑起点, 其主要内容通常包括会计信息的使用人、具体内容及主要用途。重新界定政府会计目标是政府会计体系的重要组成部分。
　　从未来的发展来看，政府会计信息的使用人主要包括立法机构、行政机关、纳税人、公共服务的购买者、捐赠人、政府有价证券的投资者及其他国家政府和国际组织。
　　所以，未来政府会计信息的主要目标是满足上述会计信息使用人对公共部门受托责任履行情况、政府预算执行情况、公共服务成本、公共绩效管理、财政可持续性等财务信息的需求。
　　总之，未来我国政府会计信息使用者的构成及其信息需求正向复杂化和多样化的方向发展。
　　 3.完善财务报告体系，提高会计信息的透明度。财务报告是会计信息的高度浓缩，构建内容丰富、格式规范、编报及时、信息透明的财务报告体系是政府会计体系的重要内容。首先，充分借鉴企业会计改革的成功经验，在权责发生制和收付实现制的核算基础上，按照政府会计制度和会计准则的要求编制部门报表，比如资产负债表、收支结余表、现金流量表等，增设现金流量表主要是反映政府及其各部门各种货币资金运动的相关信息，为政府宏观经济决策提供参考。同时，定期提供合并报表，它是由政府各部门报表合并而成，提供整体政府会计信息。其次，会计报表附注及其补充资料应充分反映以下信息：本级预算执行情况、国有资产分布和使用、政府采购基金和专项基金的使用效率和效果、社会保障基金管理和使用等。再次，编制政府会计合并报表，充分反映各级政府之间资金运动的整体财务信息，同时充分利用互联网、新闻媒体等先进的信息传播方式向社会各界及时、客观地披露除国家机密以外的财务信息。最后，引入政府审计，提高政府财务报告的公信力。政府财务报告必须经过独立的、权威的审计机关按照相关法律、法规进行审计后，并签署审计意见后才能向社会公布。这实际上是对政府受托责任的履行状况及政府对财政资金使用状况进行全面的监督和检查。这样才能有效地维护政府的公信力，保护公民的知情权。
　　此外，应及时编制财务报告，提高财务报告的效率，会计信息的报告期间以月、半年、年度进行编制和披露。
　　 4.积极引入权责发生制，提高会计信息的可比性。会计核算基础要从单一的收付实现制转向权责发生制，这是会计信息使用者评价政府财政受托责任履行情况的必要手段，也是新公共管理体制下政府会计的改革方向，发达国家都不同程度地采纳了这一会计基础。
　　根据权责发生制原则，收入只有在政府提供服务时才加以确认，而且在政府接受服务以后，就应该将相应的义务确认为当期费用，并将其作为债务列入资产负债表。确认应收账款和应付账款，实现收入和支出在各个期间的平衡，明确政府当期的受托责任履行情况。首先，权责发生制要求在资产负债表上确认所有的经济资源，如对高速公路、铁路、民航等基础设施确认为资产，并核算其折旧费用，这样政府就会更加重视对有关资产的管理和维护。其次，能更加全面地反映政府现实和潜在的债务，便于政府选择恰当的财政政策，提高其防范风险的能力。再次，采用权责发生制能够比较完整地反映政府各部门提供公共产品和服务的成本，有利于政府作出合理的预算安排，有利于政府对各部门实施绩效考核，提高政府部门的工作质量和工作效率。这样，政府的财务报告就可以完整地反映政府的财政状况和运行成果。
　　
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　　 （作者单位：山西林业职业技术学院 山西太原 030009）（责编：若佳）

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