现行土地税收体系存在问题及完善建议

来源:用户上传      作者: 乔庆伟 许庆福 孟艳丽 王增如

　　摘　要:现行的土地税收体系基本涵盖了土地取得、保有、流转三个环节,对中国经济的运行起着多层次的调节作用。然而,随着市场经济的进一步发展,其不足与弊端也逐步显露出来,存在的问题主要有结构不合理、税种缺失、交叉设置、内外两套税制等,根据“转税、正税、完税”的税收调整思路,完善土地税收体系,对调节土地收益分配关系,优化配置土地资源,提高土地使用效率具有十分重要的现实意义。
　　关键词:土地税收体系;取得;保有;流转;土地收益分配
　　
　　中图分类号:F810.42
　　文献标志码:A
　　文章编号:1673-291X(2010)16-0015-02
　　
　　一、现行土地税收体系
　　
　　中国的土地税收体系经过1994年的税制综合改革,基本确立了适应社会主义市场经济体制的税制框架。对土地经济行为也初步形成了以土地使用权的取得、保有、流转为征税点的土地税收调节体系。现有的土地税收体系涉及的税种主要有:取得类的耕地占用税;保有类的城镇土地使用税、房产税、城市房地产税;流转类的土地增值税、营业税、城市维护建设税、契税、印花税、企业所得税、个人所得税。
　　
　　二、土地税收体系存在的问题
　　
　　1.税收体系结构缺陷。一方面表现为税种缺失。有些税种、税目该设立却没有设立,如国际通行的遗产税。另一方面表现为错位。性质属于税的却收成费。如土地闲置费本来属于不当行为惩罚税,却以费的形式存在。
　　2.税负结构不够合理。在土地取得和保有环节中税负水平偏低,而在土地流转环节税负水平却偏高,占到总体税负水平的15%左右。不合理的税负结构给土地市场的进一步发展带来了一系列问题:第一,对持有存量土地的征税压力不够,不能形成经济上的自我约束机制和用地激励机制。第二,在土地流转环节上,税负偏重,如营业税、所得税、契税等,使流转阶段的税负水平相对较高,致使土地交易成本过大。第三,土地取得环节的征税压力不够,加上开发存量土地所需支付的高额成本,促使宁愿支付少量的税费,也不愿占用存量土地进行开发。
　　3.税种设置交叉与重叠并存。如对出租房地产收入既征所得税又征房地产税,则是税种交叉;契税与印花税设置重叠,契税是房地产产权发生转移时就双方当事人所订立契约征收的一种税,印花税也是就经济活动中订立的凭证征收的一种税,课税范围明显后者覆盖了前者。
　　4.内外两套税制。如对内资企业开征房产税,而对涉外企业则只开征城市房地产税,并且仅对房产征税,对地产不征税,其税收负担低于内资企业;对内资房地产企业开征城建税和教育费附加,而对外资房地产企业则不征收此项税费。这种内外有别的税制,不符合税负公平原则。
　　5.税种设置过多。中国现行税制中对不动产征收的税种较多,不便于计征,如房地产税,城市房地产税、土地增值税,其征收对象是一样的。因此,应对现有部分土地税种的有机整合和替代。
　　
　　三、土地税收体系的调整与完善
　　
　　(一)土地税收体系调整与完善的思路
　　土地税收体系调整与完善的思路是“转税、正税、完税”。
　　转税。就是把不属于税范畴的租与费还其本来面目,主要体现在“还税于租、还税于费”,从而消除税越位、错位的情况。
　　正税。就是调整不合理的税率、税目及减免办法,合并、停征一些与土地有关的税种。
　　完税。就是完善现有土地税种,设立一些新税种。
　　
　　(二)调整与完善的内容
　　根据土地税收调整与完善的思路,从取得、保有、流转三个方面,对现行土地税收体系进行调整与完善。
　　1.土地取得环节税收。(1)新增设税种――遗产税和赠与税。遗产税和赠与税是对因继承、赠与而取得房地产等财产的承受人课征的一种财产税。通常认为,遗产税是主税,赠与税是辅税。大多数征收遗产税的国家,都同时征收赠与税。当前中国缺乏这一环节的课税,随着收入差距的逐渐扩大,贫富分化日趋严重,为体现社会公平,有必要对房地产的无偿取得开征遗产税和赠与税。可以根据赠与税和遗产税制度建设的整体进程,适时开征房地产遗产税和赠与税。可以以取得土地使用权时应支付的价款或评估值为计税依据,在取得时征收,实行累进税率。(2)需完善税种――耕地占用税。2007年,国家都对耕地占用税进行了修订,进一步明确了纳税人,提高了税率,调整了减免税的对象。但新的耕地占用税有税基窄、税率低两大缺点,但还需要从以下几个方面进一步完善:1)税基。拓宽税基,将园地纳入征收范围。2)纳税人。纳税人应包括任何单位和个人,只要占用农用地从事非农建设,都应缴纳此税。3)计税依据。计税依据既要考虑所占用耕地的质量等级,也要考虑物价水平的变动,将从量计征改为从价计征,以事先评估的农用地宗地价格作为计税依据。4)税率。实行差别税率,以更好地体现和落实切实保护耕地的基本国策。农地占用税的税率应根据不同地类设置不同的标准。具体税率可以考虑不同地区,不同土地类型而有差异。沿海地区土地资源短缺,税率可高些,内地可低些;耕地、菜地可高些,其他农地可低些。(3)需完善的税种――契税。中国过高的契税税率不利于推动房地产业的发展。1997年7月1日前执行的契税税率为6%,虽经调整降低至3%～5%,但却增设了地租部分的契税,而土地租金约占全部建房成本30%～40%,这样非但未使税额减少反而增多,又大大提高了购房成本。为鼓励居民购房,自1999年8月1日起对个人首次购房的契税减半征收,但客观上契税对二级市场的发展仍有不利。因此,为了优化土地资源配置,鼓励房地产的正常流转,契税税率可以考虑降低一些。
　　2.土地保有环节税收。(1)新增设税种――空地税。空地税属于不当行为税类,是对造成城镇和农村用地闲置或荒芜的当事人所课征的重税。空地税分为两种:土地闲置税和农地荒芜税。《土地管理法》第37条规定,对闲置一年以上未满两年的建设用地,应当按照省、自治区、直辖市的规定缴纳闲置费。土地闲置费属于行政收费性质,可收可不收,随意性较大,而税具有强制性。因此,有必要把现行的“土地闲置费”改为“土地闲置税”。对依法取得建设用地使用权占用土地后未及时按照批准的或合同约定的用途加以利用,或土地利用率未达到规定要求,致使土地处于未被利用或利用不充分的状态的土地,就其闲置面积课征税收。为促进农用土地尤其是耕地得以有效利用,加大对农用地的保护力度,有必要对农用地中的荒芜地征税,设置农地荒芜税,对可利用而逾期仍未利用,或低度利用的农用土地所课征的税收。农地荒芜税的征收中可以对因自然条件引起的种植条件恶化而无法耕种等特殊情况进行免税。(2)合并税种――城市房地产税、房产税、土地增值税合并为物业税。目前物业税已在十个城市空转运行,其基本框架已经基本明确,即将现行房产税、城市房地产税、土地增值税以及土地出让金等收费合并,转化为房产保有阶段统一收取的物业税。事实上,土地出让金(地租)和物业税是两个不同的领域和范畴。前者是物业在交易

过程中价值的实现,后者是持有物业价值的附加成本。前者是市场交易行为,后者是政府政策行为。如果说土地出让金和物业税还有一定的关系的话,就是土地出让金(地租)构成物业税的税基,物业税按照地租的一定比例征收,并且随之成比例地变化。因此,只能将房产税、城市房地产税、土地增值税合并物业税。(3)取消税种――城镇土地使用税。城镇土地使用税是为调节“土地级差收益”而设立的,明显带有地租的性质,名为税而实为租。土地出让金等地租形式已体现调节“土地级差收益”的作用,收取城镇土地使用税等于既收租又收税,因此应取消城镇土地使用税。
　　3.土地流转环节税收。对土地流转环节税收的完善主要包括:保留营业税、印花税、个人所得税和企业所得税;完善城市维护建设税。
　　对城市维护建设税的完善,应当按照以下原则进行:一是负担与受益基本一致的原则,谁受益、谁纳税、受益多、纳税多;二是适度扩大收入规模的原则,逐步满足城市维护建设资金的需要;三是充分体现地方税地方管理的原则,给予地方政府较大的管理权限,适应各地经济发展的实际情况,并调动地方政府的积极性。
　　
　　四、调整后土地税体系
　　
　　根据以上的分析,调整和完善后的土地税收体系涉及税种主要包括:取得类的耕地占用税、契税、遗产税和赠与税:保有类的物业税和空地税(包括土地闲置税和农地荒芜税);流转类的营业税、城市维护建设税、印花税、企业所得税、个人所得税。
　　
　　五、总结
　　
　　土地税收作为国家的一个重要经济杠杆,其税种设置和税率确定是一个政策性很强的问题,只能提出一些建议。上面所调整的土地税体系,要真正建立并实施,还需要一个过程。并且,土地税制改革的内容复杂,既有税制技术层面的改革、又有相应的体制制度深层次改革问题,有些环节的改革也不能一步到位。
　　
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