新会计准则对上市公司的影响

来源:用户上传      作者: 朱建平

　　2006年2月，国家财政部颁布了39项会计准则和48项注册会计师审计准则的新规则。新会计准则体系强化了为投资者和社会公众提供决策有用的会计信息的新理念，实现了与国际惯例的趋同。新会计准则与旧会计准则相比有许多重要变革，将对上市公司产生重要影响。
　　
　　一、新会计准则的变革
　　
　　（一）基本准则的变革
　　1、明确了会计目标。财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者做出经济决策。从理论上讲，我国的会计目标兼具受托责任观和决策有用观。但是，我国会计目标显然将受托责任观放在第一位，强调会计信息的可靠性，与国际上普遍强调会计信息的相关性有一定差别。
　　2、删除了会计核算的一般原则，而代之以会计信息的质量要求。会计信息的质量要求包括可靠性、相关性、清晰性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性等八个方面。
　　3、权责发生制融合在基本假定中，历史成本体现在会计要素计量部分。权责发生制和历史成本不再作为会计核算的基本原则。
　　4、引入利得和损失两个概念。对于利得和损失又区分为直接计入所有者权益的利得和损失、直接计入当期利润的利得和损失。
　　5、首次规范会计计量属性。历史成本不再是唯一的主要计量属性，较全面地导入了公允价值的计量属性。但为防止公允价值被滥用而出现利润操纵，准则规定公允价值的使用前提是保证所确定的会计要素金额能够取得并“可靠计量”。
　　（二）具体准则的变革
　　1、存货。符合条件的存货发生的借款费用可以资本化。这一规定体现在《企业会计准则第17号――借款费用》中，即借款费用资本化的范围扩大到某些存货项目，也就是那些需要相当长时间才能够达到可销售状态的存货（如造船厂的船舶）。因为像大型船舶这样的存货，造船厂仅靠自有资金根本完不成，必须借助于银行借款，而企业取得的银行借款又分不清专门借款与非专门借款，原准则规定只允许专门借款的借款费用资本化的规定不够合理。在发出存货的计量上取消了后进先出法和移动加权平均法。
　　2、长期股权投资。对于企业合并形成的长期股权投资，分同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并，采用不同的方法确定其投资成本；重新规范了成本法与权益法的适用范围，对于纳入合并范围的子公司，母公司应以成本法核算，编制合并财务报表时，应当按照权益法进行调整，即俗称的“表上权益法”，完全不同于我国原来使用的“账上权益法”；取消了长期股权投资差额。长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本，长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。
　　3、无形资产。新准则把可辨认作为无形资产的基本特征，从而将商誉排除在无形资产准则之外；取消了无形资产必须是“长期资产”的限制。对企业在研究开发过程中发生的费用进行区别对待：研究阶段是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查；开发阶段是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。研究过程中发生的费用应予以费用化；研究达到一定的阶段而进入开发程序后发生的费用，如果符合相关条件，允许资本化。
　　4、资产减值。引入了资产组及资产组组合。只有资产存在减值迹象时，才需要估计其可收回金额，但对因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。
　　5、债务重组。只有在“债务人发生财务困难的情况下”的前提下，才可以对债务的让步按照新准则确认为债务重组利得，计入当期损益。如果是以转让非现金资产的方式进行债务重组的，则债务重组利得是以非现金资产的公允价值来确定的。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，确认为资产转让损益，计入当期损益。这个前提条件也将在一定程度上制约了对新准则的滥用。
　　6、所得税。新准则采用资产负债表债务法，它要求企业在取得资产或负债的时候，除了在会计上根据付出价值确认资产的入账价值之外，还需要同时确认该项资产的计税基础，并将差额计入递延所得税资产或递延所得税负债。在每个会计期末，根据资产或负债的会计账面价值与计税基础的差异来调整递延所得税资产或递延所得税负债，再根据当期应交所得税来确认当期的所得税费用。税率变化时，要求相应调整递延所得税资产和递延所得税负债。禁止对递延所得税资产和递延所得税负债进行折现。它揭示了报告日资产或负债在未来期间因所得税导致现金流入或流出企业的情况，有助于信息使用者根据财务报告对财务状况和未来现金流量做出恰当的评价和预测。
　　
　　二、对上市公司的影响
　　
　　（一）开发投入较多的公司将受益于开发费用资本化。由于国内公司研发活动多集中于材料，装置和产品开发，即属于开发阶段的支出，按照新准则规定予以资本化，因此新准则实施后将提升公司近期盈利能力，鼓励公司加大研发投入。但在实践中，研究和开发费用之间存在模糊地带，很有可能成为公司平滑业绩的工具。
　　（二）压缩了会计估计和会计政策的选择空间。这将抑制某些依靠会计方法选择、关联交易等操纵利润的行为，打击证券投资市场上的投机活动，提高盈利质量。
　　1、存货发出计价，取消“后进先出法”，一律采用“先进先出法”。存货发出计价方法的选择会对当期利润产生明显的影响。这项准则变动将使得企业无法再将变更存货计价方法作为利润调节手段，促使企业的存货真实反映实际的历史成本，减少人为操纵的因素。
　　2、计提的资产减值准备不得转回，只允许在资产处置时，再进行会计处理。证券市场上不少上市公司都在利用八项减值准备调节利润，特别是一些ST公司，往往在第一年超额计提大量的资产减值准备，计提秘密准备，视以后年度的实际经营情况，逐年酌量释出，以达到调节利润的目的。这些现象的存在使得会计信息不能真实地反映企业经营的实际情况，新会计准则将切断运用这一方法操纵利润的途径，遏制企业运用会计估计和政策的选择进行盈余管理的空间。
　　（三）抑制关联方操纵。关联方操纵是企业进行盈余管理的又一途径，新会计准则对其的抑制作用主要体现在以下方面：
　　1、加大对关联交易的披露。企业在利润操纵中往往倾向于利用缺乏公允性的关联交易，将利润从一方转移到另一方，从而达到操纵利润的目的。新准则明确指出无论是否发生关联方交易，存在控制关系的关联方企业都应当在报表附注中披露母子公司的关系，需要披露的层次具体包括母公司、最终控制方、对外公开提供财务报表的最低中间控股公司。此外要求企业必须披露交易金额，重大交易须同时披露交易金额和交易额占该类总交易额的比例；对未结算项目要求披露详细信息及金额；强调只有在提供充分证据的情况下，企业才能披露关联方交易，采用了与公平交易相同的条款。新准则一方面加大了关联交易披露的范围和内容；另一方面将以往较为概括的要求明确化和具体化，增强了关联交易的透明度。
　　2、对同一控制下的企业合并以账面价值作为会计处理的基础，放弃使用公允价值，以避免利润操纵。尽管公允价值是要经过中介机构评估确认，但是人为操纵因素过多地干扰了公允价值的实现。同一控制下的企业合并采用类似权益结合法的处理方法：即对于被合并方的资产、负债按照原账面价值确认，不按公允价值进行调整，不形成商誉，合并对价与合并中取得的净资产份额的差额调整权益项目。企业合并对价按资产账面价值进行会计处理，是从我国资本市场的现状和市场经济发育的实际出发，谨慎地使用公允价值，规范企业盈余管理行为，是提高企业利润可信度的有效措施。
　　3、扩大了合并报表范围。新准则规定凡是母公司所能控制的子公司都要纳入合并报表范围，而不以股权比例作为衡量标准。合并财务报表的种类不仅包括合并资产负债表、合并利润表和合并利润分配表，还包括合并现金流量表、合并所有者权益增减变动表和附注三个部分。所有者权益为负数的子公司，只要是持续经营的，也应纳入合并范围。这一规则的变革遵循了实质性会计原则，防止一些企业通过剥离业绩欠佳的子公司，粉饰企业集团整体业绩的行为。
　　
　　三、结束语
　　
　　新会计准则对于企业经营者和财务会计人员来说将是一次全新的挑战。它更强调资产负债表日企业财务状况的真实反映，而不是简单地关注企业的损益情况；更强调企业盈利模式和资产的运营效率，而不仅仅是效果；更关注企业今后的增长潜能、更注重于资产的质量以及揭示可能存在的风险及权力义务。只有认真学习和领会新会计准则的精神实质，不断提高自身的专业知识和业务水平，以此来提高自身的职业判断水平，才能使上市公司在优胜劣汰的变革中随机应变，成为适应国际大环境的赢家。

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