关于资产减值会计的几个问题
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作者: 王 俐
一、前言
本文在回顾资产减值会计的产生与发展的基础上,研究资产减值会计理论,分析我国资产减值会计实务存在的问题,并提出改进建议,希望能对资产减值会计的理论与准则的发展及对规范资产减值会计的实务操作有所益。
二、资产减值会计的计量
1.资产可收回金额的计量
企业资产存在减值迹象的,应当估计其可收回金额,然后将估计的资产可收回金额与其账面价值相比较,以确定资产是否发生了减值,以及是否需要计提资产减值准备并确认相应的减值损失。在估计资产可收回金额时,原则上应当以单项资产为基础,如果企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的,应当以该资产所属的资产组来确定资产组的可收回金额。
资产可收回金额的估计,应当根据其公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。因此,要估计资产的可收回金额,通常需要同时估计该资产的公允价值减去处置费用后的净额和资产预计未来现金流量的现值。
2.资产减值损失的计量
企业在对资产进行减值测试后,如果可收回金额的计量结果表明,资产的可收回金额低于其账面价值的,应当将资产的账面价值减去记至可收回金额,减记的金额确认认为资产减值损失,计入当期损失,同时,计提相应的资产减值准备。这样,企业当期确认的减值损失应当反映在其利润表中,而计提的资产减值准备应当作为相关资产的备抵项目,反映于资产负债表中,避免利润虚增,如实反映企业的财务状况和经营成果。
资产减值损失确认后,减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来期间作为相应调整,以使该资产在剩余使用寿命内,系统地分摊调整后资产账面价值。比如固定资产计提了减值准备后,固定资产账面价值将根据计提的减值准备相应递减,因此,固定资产在未来计提折旧时,应当按照新的固定资产账面价值为基础计提每期折旧。
考虑到固定资产、无形资产、商誉等资产发生减值后,一方面价值回升的可能性比较小,通常属于永久性减值;另一方面从会计信息稳健性要求考虑,为了避免确认资产重估增值和操纵利润,资产减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回。
三、资产减值会计存在的问题
1.可收回金额计量的问题
可收回金额的计量是资产减值的核心问题。新的会计准则借鉴了国际会计准则的做法,根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量现值两者之间较高者确定,准则也对公允价值、处置费用和预计未来现金流量现值的计算等分别作了较为详细操作指导规定。从我国目前各公司计提准备的情况看,虽然要求按账面价值和可收回金额熟低原则计量,但实际上可收回金额的确认依据都不够明确,受会计人员判断和估计的影响具有较大的主观性,影响会计信息的质量。
2.资产计价不够真实
新的会计准则规定,有些资产减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回。不是说所有的资产减值损失都是不能转回的,只是针对特定的资产类别,如固定资产等,其减值准备不得转回,而存货的减值准备,是可以在符合条件的情况下转回的。这充分体现了会计的谨慎性原则,杜绝了一部分上市公司利用长期资产减值进行盈余管理的行为。但是该准则是以牺牲资产真实可靠性为代价的,计提的资产减值在以后期间得以恢复的时候不能在账面上得到体现,只能在以后资产处置时才得以体现,违背了会计上的真实可靠性原则。
3.资产减值披露的问题
我国上市公司在资产减值披露方面存在的主要问题,就是未能在会计报表附注中充分披露重要的资产减值情况,大多数上市公司只是对重要资产减值的金额和原因予以披露,而对于资产可收回金额方面的信息,如估计未来现金流量所依据的假设条件、折现率的计算方法、销售净价的计算依据等往往不进行相关披露。在披露重要资产减值准备的原因时要么过于笼统,要么缺乏实质性内容,使得报表使用者无法了解和判断公司的资产减值情况。
四、完善资产减值会计的建议
1.完善资产减值准备会计制度
(1)适当限制对会计政策的选择权。资产减值政策赋予了企业会计人员更多的职业判断和选择空间,目的是使企业更真实、稳健地确定当期收益,反映企业的财务状况,但是许多企业没有正确运用政策赋予它们的会计选择权,相反使其成为盈余管理的工具。为了减少人为进行利润操纵的行为,应进一步完善资产减值会计规范,在现有资产减值规范的基础上制定具有可操作性的指导性标准,全面完整地定义资产减值会计处理中的各个概念,并在操作指南部分对资产减值是否存在减值迹象、未来现金流量的估计及折现率的确定等方面给出详细明确的规定,尽可能缩小会计人员进行专业判断和估计的范围,避免政策的灵活性成为企业盈余管理的工具。
(2)强化相关信息的披露。IAS36对资产减值的披露进行了详细的规定,与国际会计准则相比,我国对资产减值披露的要求不是很完善,这样使得很多企业的披露处于十分随意的状态,应加快制订强化信息披露的准则。根据资产的重要性、减值比例的大小和相关标准对资产实行有差异的信息披露制度,对于重要性减值准备,要求信息的披露是详尽、客观的,包括详细描述确认资产发生减值的现实环境或具体事件,减值计量的具体标准和依据,并在以后年度继续披露企业为该资产减值所进行的努力和现实环境是否变化等,有关事件的发展情况等信息,增强会计信息披露的透明度。
2.完善公司内部运行机制
目前我国上市公司内部运行机制存在一些问题,这为人为进行利润操纵提供了机会,为了有效地遏止这种行为,必须完善公司内部运行机制。
(1)建立健全公司治理结构。目前我国的上市公司普遍存在一股独大的问题,控股大股东常常利用自身优势侵占上市公司的资产,伤害小股东。实行股权多元化可以避免在一股独大的情况下进行有目的的操纵企业利润的行为,同时也应加强公司内部的治理,确保财务信息的质量,充分发挥监事会和独立董事的监督作用。
(2)建立健全公司内部控制制度。内部控制制度不仅具有规范企业会计行为,保证会计资料真实完整,防止并及时发现、纠正错误及舞弊行为等作用,更重要是对于提升企业管理水平,企业经营目标具有重要作用。因此,必须加强内部控制制度,制定完善的核算程序和标准,规范资产减值行为,确保会计信息的真实性和有效性。
(3)建立健全财务预算制度。上市公司健全的财务预算制度是其正确估量未来资产现金流量的前提,但是目前我国许多上市公司的财务预算制度不健全,甚至有些上市公司根本就没有财务预算制度,其主要原因是管理者出于短期利益考虑,缺乏长远打算。因此,为了促进我国资产减值会计的发展,必须要求上市公司建立健全财务预算制度。
3.建立和健全资产信息市场
新的资产减值准则要求以公允价值为计量基础,资产信息和价格市场使得资产的公允价值和市场价值得到公正合理的确定和公开,因此有效的资产信息和价格市场是资产减值准则顺利实施的保障。
4.提高会计人员的职业道德素质
新的经济环境对会计人员提出了更高的要求,我们一方面要加强对会计人员专业知识的培训,练好扎实的基本功,并不断精通会计、审计、法律、计算机等相关知识;同时还要提高我国会计人员的职业道德素质,不做违背会计相关法律的账,成为具有较高理论水平和职业修养的高素质管理人员,只有这样才一能确保我国新准则实施后的会计信息质量。
5.完善相关法律、法规
新准则的实施是一项系统工程,不仅要求上市公司和财务人员进行相关准备,而且相关机构也要在一定时期内对相应的法律和法规进行调整,结合新会计准则的具体内容,修订出台新的法律法规,为新会计准则的顺利实施奠定基础。新的会计准则对上市公司的影响很大,由于上市公司的考核指标主要是净利润,不少上市公司从自身利益考虑进行会计利润操纵,证监会应修改相关法规,建立一套综合的指标体系,如企业的资产状况、持续经营能力指标、经营现金流量指标等,以经常性净收益为主,考核上市公司的经营业绩,以经营活动现金流量与利润相结合评价上市公司的经营业绩等,只有这样才能从根本上缓解目前利润操纵的严重问题,引导和促使企业健康发展。
6 加强对资产减值的审计监督
根据新准则的规定,资产减值一经计提在以后会计期间不得转回。但是不得转回只是针对长期资产而言,流动资产计提减值准备在以后会计期间恢复时可以转回,所以说新的资产减值准则只是在一定程度上在某些途径上关掉了进行利润操纵的大门,但是他们仍然可以通过流动资产的减值准备进行盈余管理。因此,应该加强对流动资产减值准备的审计监督,这种审计监督既包括纵向的,更要注重企业间横向的审计监督,特别是同等规模水平的企业在职业判断和估计上的差异比较,分析其合理性,及时发现企业存在的人为操纵利润的行为,杜绝企业利用资产减值进行盈余管理的现象。□
(编辑/丹桔)
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