商业银行实施新会计准则的难点及对策

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　　内容提要：目前我国上市银行均已在全行报表层面实施新会计准则，并且根据新准则的要求，确定了今后的各项会计政策及会计处理方法，有关业务系统的改造工作也正在进行之中。本文拟就新会计准则在我国上市银行中实施的现状、难点及对策作一简要论述。
　　关键词：商业银行管理 新会计准则 现状 对策
　　中图分类号：F830.42文献标识码：B 文章编号：1006-1770(2008)06-052-02
　　
　　一、我国上市银行实施新会计准则工作取得的成效
　　
　　（一）全面完成报表转换，有效推动信息系统开发工作。各行基本上都已通过报表转换的方式实施新准则，同时正在不断推进基于新会计准则的会计核算系统的改造工作，少数业务实现了基于新会计准则的会计核算系统。
　　（二）对金融资产和金融负债重新分类。各行已经按照新会计准则要求，不再按照期限对金融资产、金融负债进行分类，而是开始按照持有目的和意愿进行分类。各家银行均已将债券投资划分为交易类、可供出售类、持有到期类和应收款项类债券资产；将金融负债分为以公允价值变量且其变动计入当期损益的金融负债、其他金融负债两类。
　　（三）采用公允价值模式。各家银行已经按照新会计准则要求，改变过去的单一历史成本计量模式，全面推行了对金融资产、金融负债的公允价值计量模式。
　　（四）运用实际利率法计量特定金融资产和金融负债。各家银行均已按照新准则要求，对持有至到期投资、贷款以及应收款项按实际利率法以摊余成本计量。
　　（五）科学合理计量资产减值准备。在新准则体系下，各行定期对各项可能产生减值的资产进行减值测试，计提减值准备。各行将拨备计量范围由信贷资产扩大到承担风险和损失的全部资产，建立健全了以贷款损失准备为主，其他资产减值准备为辅的全面风险拨备制度。
　　（六）调整衍生金融工具的核算方式。各家银行已改变原来在表外披露衍生金融工具的核算方式，将其全部纳入表内核算，在会计期末采用公允价值计量衍生金融工具，及时反映衍生交易的潜在风险和盈亏，以全面反映该行的财务状况和经营成果。
　　
　　二、我国上市银行在实施新会计准则方面存在的难点
　　
　　（一）尚未建立起与新准则要求相适应的银行内部流程和风险管理体系。一方面，新准则的实施，不仅仅是会计科目、会计政策、会计报告规则的转变，其实质在于以公允价值、管理意图、资产减值等因素为代表的新理念在银行中的贯彻；另一方面，新准则的实施也要求会计核算与管理层之间在风险偏好、经济业务实质、产品真实价值方面的关系更加紧密。因此，新准则的实施，对上市银行转变经营管理理念、全面提升内控管理和风险管理水平、加速重塑业务流程提出了挑战。
　　（二）公允价值的获取存在困难。目前来看，尚有不存在活跃市场或不能持续可靠取得市场价格的金融工具需要使用公允价值计量，这些金融工具公允价值的取得很大程度上依赖于估值模型的构建、市场询价并结合相关人员的专业判断。而估值模型本身十分复杂，对相关人员、计算机系统的要求很高，由于模型所需的市场数据、历史数据不够完备。因此，如何合理设计并科学应用好估值模型，获取合理的公允价值，将对商业银行的金融工具估值技术、风险管理政策及内部控制制度提出了挑战。
　　（三）实际利率法的应用成本较高。按照新准则规定，在贷款、债券资产等业务核算中要频繁使用实际利率法。对于固定利率的贷款和债券资产，确定实际利率相对容易，但对于浮动利率的贷款和债券资产，频繁进行实际利率的计算和调整对各行的计算机系统提出了很高的要求，需要付出很大的人力、物力、财力。
　　（四）资产减值模型的实际应用对商业银行的风险管理水平提出了挑战。根据新准则规定，对单项金额重大且存在减值客观证据的金融资产进行单项减值测试，商业银行按照现金流贴现模型计量减值；对单项金额不大且单项测试未发生减值的金融资产进行组合减值测试，商业银行按照迁移模型、滚动率模型等计量减值。无论是运用现金流贴现模型还是运用迁移模型、滚动率模型，都需要考虑债务人、保证人的财务状况及发展前景、抵质押品的变现能力等因素以及迁移率、损失率等反映各类金融资产风险特征的历史数据。这就对商业银行的风险管理水平提出了严峻的挑战。
　　（五）信息系统的改造存在难度。在日常会计核算、经营管理中全面实施新准则，需要功能强大的信息系统作支持。新准则的实施，不仅会对现有会计核算系统产生巨大冲击，而且会对报告系统、业务系统、估值系统等提出新的要求。因此，如何对信息系统进行升级换代，是商业银行在实施新准则过程中面临的一项挑战。
　　
　　三、进一步推动新准则实施的政策建议
　　
　　为推动商业银行更有效地实施新会计准则，银行监管部门和商业银行在近期内应做好以下工作：
　　（一）关注新准则实施对监管政策的影响，加强监管政策与会计政策的衔接。新准则的实施，将使银行的资产价值、收入水平、权益金额产生重大变化，从而对资本充足率产生影响：一方面，“可供出售金融资产”、“交易性金融资产”的公允价值的变动将直接加大资本充足率的波动，提高监管难度；另一方面，新准则引入的公允价值计量属性以及充分计提减值准备的理念，使资本充足率的计算能够更加全面地体现商业银行所面临的市场风险、信用风险，并为监管资本的计算提供基础数据。因此，建议银行监管部门充分关注新准则对监管政策的影响，使监管政策与会计政策相衔接，既提高资本充足率计算结果的稳定性，又能够充分利用新准则下的会计信息，降低银行风险管理成本。
　　（二）加强对计量结果可靠性的规范，组织建立基础数据库。新准则引入了“公允价值”、“可变现净值”、“现值”等计量属性，既加大了会计计量的难处，又在一定程度上降低了部分数据的可靠性。比如，按照新准则要求，对于不存在活跃市场的金融资产，应当采用估值技术确定其公允价值。而在实际估值的过程中，估值模型的选择、估值模型参数的选择等都存在较大的空间。因此，建议银行监管部门发布针对会计计量的行业规范，并组织建立相关基础数据库，以提高会计计量的可靠性，降低会计计量的难度。
　　（三）加大培训和研讨力度，切实提升人员素质。由于在新准则体系下，金融资产、负债的分类标准和核算要求发生改变，公允价值计量属性被引入，开始应用实际利率法确认收益，因而各商业银行会计人员所熟悉的会计理念和核算要求已经发生了重大变化。所以商业银行和银行监管部门应当适当组织各类培训，也可择时举办各上市银行参加的新会计准则实施研讨会，就新会计准则实施中的一些难点问题进行共同研究。
　　（四）出台监管政策，尽快解决监管口径的差异问题。银监会一直要求在五级分类的基础上按规定的比例计提贷款损失准备，对次级和可疑类贷款的计提比例允许浮动20%，而新会计准则要求采用未来现金流贴现的方法确定减值准备的计提数额。由于制度标准不一导致的管理口径差异如何衔接的问题，不仅对银监会如何监管和评估由此带来的影响提出了挑战，同时对商业银行的会计计量和信贷管理能力提升也提出了新要求。因此，建议银行监管部门尽快解决监管口径的差异问题。
　　（五）加快实施基于新准则的会计核算系统改造方案。系统改造是商业银行在实施新准则面临的重要挑战。各上市银行应该在充分调研的基础上，借鉴国际先进银行的管理经验，尽快明确改造思路，加快系统改造工作，真正实现新准则的全面应用。
　　（六）上市银行应分步推进新会计准则实施工作。新会计准则是一个全面、系统的理论体系，完整地按照新会计准则的要求对所有业务进行准确核算，既对商业银行会计系统、会计管理水平、人员素质等方面有非常高的要求，也会付出较高的制度转换成本，同时需要较长的过渡时间。因此，我国上市银行应充分认识新会计准则实施工作的渐进性，坚持重要性和成本效益原则并重的原则，逐步推进新会计准则的实施工作。
　　
　　作者简介
　　张显球 中国银行业监督管理委员会银行监管一部

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