延期付款方式取得固定资产会计处理探究
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作者: 谭洪芳
随着市场经济的发展，企业可以多种渠道来取得固定资产，最常见的是以外购的方式取得，而近年来，企业赊购固定资产的价款有时会采用分期付款的方予以偿还，根据《企业会计准则-固定资产》的规定，如果采用分期付款方式购入固定资产超过正常信用条件（通常是指分期付款期超过3年）、延期支付的货款实质上具有融资性质，企业在购入固定资产时，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。笔者针对该方式的特殊性对其会计处理思路进行了探讨。
首先，确定以分期付款方式取得固定资产的入账价值。 企业以分期付款方式取得的固定资产，其将来要支付的价款并不是固定资产的成本， 而是包括了固定资产的成本以及融资成本，所以首先应确定支付的价款中有多少是固定资产的成本。确定固定资产的入账成本有两种方法，第一种是按购买价款的现值金额计算确定， 以该方法确定固定资产的成本时，应采用类似信用等级的企业发行类似工具的现时利率作为折现率。第二种按该固定资产的现购价格计算确定。 上述入账价值确定后， 进行账务处理， 入账“固定资产”或“在建工程”等账户。 但需注意对应的增值税进项税按照规定是否可以抵扣。 其次， 按合同或协议约定的应付金额， 确定将来应付金额， 入账“长期应付款”。 再次， 上述一、 二步骤之差即固定资产的成本与将来应付金额之差，为企业以分期付款方式取得固定资产的融资成本， 应计入“未确认融资费用”。最后， 摊销“未确认融资费用”， 企业应在合同或协议约定的分期付款期内采用实际利率法进行摊销， 计入各期财务费用。每期摊销的金额为： 摊余成本*实际利率。摊余成本可理解为本期实际承担的应付本金，上述提到过企业应付的价款中包括了本金和利息， 则每期还款金额中也包括本金和利息，要解决的问题是每次还款后还剩余多少本金， 以便确定下一年度的融资成本。所以摊余成本应是“长期应付款”的账户余额与“未确认融资费用”账户余额之差。 实际利率的确定要视情况而定，如果企业以购买价款的现值作为购入固定资产的公允价值，则计算现值的折现率即为摊销未确认融资费用的实际利率；如果企业以固定资产的现购价格作为购入固定资产的公允价值，摊销未确认融资费用的实际利率应当是合同或协议价款折算为现值恰等于固定资产现购价格的折现率。
［例］某年1月1日，A公司采用分期付款方式向N公司购入一台生产型设备，合同金额200万元，增值税税率为17%。根据合同约定，A公司应于购货时支付全部增值税进项税额，N公司向A公司开具增值税专用发票，其余价款于每年年末等额支付，分4年付清。A公司按照合或协议价款的现值金额确定固定资产入账成本，折现率为6%。
根据题意，分析步骤如下：
第一，1月1日赊购设备并支付增值税进项税额。计算购买设备的现值，确定固定资产的入账成本。 合同价款200万元，分4年付清，则每年应付固定资产购买价款为500000元。 4期，6%的年金现值系数通过查表为3.46510561，则设备购买价款的现值＝500000×3.46510561＝1732553元。即为设备的成本，也可理解为企业现在融资1732553元款项将在未来4年内以每年500000元予以偿还。第二，计算增值税进项税，2000000×17%＝340000（元），该部分款项已支付。第三，将来应付金额总额为2000000元。第四，上述第3步与第1步之差（2000000-1732553）为融资成本。即利息，入账“未确认融资费用”，在未来4年内摊销。
会计处理：
借：固定资产 1732553
应交税费――应交增值税（进项税额） 340000
未确认融资费用 267447
贷：长期应付款 2000000
银行存款 340000
每年年末，支付分期应付账款，分摊融资费用：
借：长期应付款 500000
贷：银行存款 500000
应分摊的融资费用＝摊余成本×实际利率=（2000000-267447）
×6%＝103953（元）
借：财务费用 103953
贷：未确认融资费用 103953
以后各年年末支付应付账款会计分录同上，此略。现将以后各年年末分摊融资费用过程予以分析。 第二年年末应分摊的融资费用=（2000000-500000）-（267447-103953）×6%＝80190（元），第三年年末应分摊的融资费用= （2000000-500000-500000）-（267447-
103953-80190）×6%＝55002（元），第四年末末应分摊的融资费用应采用倒挤的方法计算，即267447-103953-80190-55002＝28302（元）。
参考文献：
［1］财政部：《企业会计准则2006》，经济科学出版社2006年版。
［2］财政部：《企业会计准则2008》，经济科学出版社2008年版。
［3］财政部：《企业会计准则应用指南》，中国时代经济出版社2007年版。
［4］韩冬芳：《中级财务会计》，上海财经大学出版社2008年版。
（编辑 代 娟）
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