新收入准则对EPC工程总承包项目收入确认的影响
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摘要：在我国社会经济的持续发展过程中，建筑行业工程项目的EPC总承包模式应用较为广泛。2017年，我国财政部修订了《企业会计准则第14号——收入》，打破了原《收入准则》和《建造合同准则》的界限，重新搭建了统一的收入确认模型，文章以此为契入点，在不考虑重大融资成分的影响下，简要分析了新收入准则对EPC工程总承包项目收入的影响，并对新形势下如何加强EPC工程总承包项目的财务管理进行了探讨。
关键词：EPC工程总承包;收入准则;财务管理
一、EPC工程总承包概述
近年来，随着我国经济发展和一带一路发展战略的稳步推进，EPC工程总承包在国内、外合作模式中占有了重要的位置。EPC（Engineering Procurement Construction）
是指承包方受业主委托，按照合同约定对工程建设项目的设计、采购、施工、试运行等实行全过程或若干阶段的承包。业主作为发包方负责对外协调、目标的管理和控制，承包方企业对工程的质量、工期进度、安全管理和工程造价全面负责。
二、新准则对EPC工程总承包会计核算的影响
（一）旧准则在EPC工程总承包会计核算过程中的局限性
工程总承包项目一般建设周期较长，少则几个月，多则长达数年，常常跨越一个会计年度，因此项目收入的确认是基于原《收入准则》和《建造合同准则》以及工程进度的判断进行的估计，而建造合同准则中遵循的权责发生制原则恰恰并不谨慎。一是，在EPC工程总承包项目实施过程中最常采用“完工百分比法”确认收入，承包方根据预计总成本或总工作量来估计项目的完工进度，进而做出收入和合同毛利金额的判断，但与业主的《工程结算单》却经常存在发包方拖欠的现象，造成会计核算确认收入与业主认可的结算金额画成“两张皮”。二是，在国家宏观经济环境和政策的影响下，建设周期长的工程总承包项目不可避免的面临停工或工期延长的风险，造成预计总成本难以控制的问题，在旧的建造合同准则的收入模型下，一个项目很可能前期确认了较多的收入和利润，而后期却产生了大量亏损，导致企业的会计核算并没有真实反映经营的业绩。
（二）新收入准则修订的主要内容
与旧的会计准则进行对比，新收入准则在以下五个方面发生了重大变化。
一是，把现有的收入以及建造合同两项准则规定在统一的收入确认模型之中，取消了旧准则中关于销售商品、提供劳务、让渡资产使用权和建造合同所采用的不同的收入确认模型，对“在一段时间内”还是“在某一时点”中确认收入提供了较为明确的指引。
二是，将“以风险和报酬的转移为收入确认基础”调整为“以控制权转移为收入确认基础”。对合同履行的义务进行了而明确的规定，在客户获得相关商品以及服务的控制权的时候确认收入，避免了实务中往往无法精准判断风险以及报酬是否转移的问题。
三是，明确包含多重交易安排的会计处理内容。引入了“履约义务”的概念，企業在合同开始之初进行系统的评估分析，对于在合同中涵盖的履约义务进行识别，以及如何将交易价格分摊到多个“履约义务”中，在履行相关义务的时候要确定其具体的收入。
四是，引入“履约进度”的计量方式，进一步优化了合同完工进度的衡量方法，判断合同是在一段时间内确认收入，还是在某一时点确认收入;同时，更加注重某个单项义务实际的施工进度，剔除掉不能体现履约义务的投入的影响，完工进度的确认将更加真实地反映施工情况。
五是，对一些特定交易以及事项内容的收入确认以及计量给出了明确规定。明确了企业应该根据其在交易中的角色是主要责任人还是代理人来区分“总额”或“净额”确认收入，同时对质量保证条款的销售、附有客户额外购买选择权的销售、向客户授予知识产权许可、售后回购、无需退还的初始费等也进行了规定。
（三）新收入准则对EPC工程总承包项目收入确认的影响
为了进一步规范收入的确认和计量，保持与国际财务报告准则的持续趋同，财政部于2017年7月5日颁布了《企业会计准则第14号——收入》，同时取消了建造合同准则，因此EPC工程总承包要改用新收入准则搭建的收入确认模型，这将对总承包单位的收入确认发生较大的变革。
在新准则规定下，EPC工程总包的收入确认模型如表1所示：
举例：2018年1月，承包方乙公司 （煤炭勘察设计企业）与承包方丙公司（煤机设备厂）形成共同联合体以EPC工程总承包合作模式承担了发包方甲公司（煤矿业主）的矿井设计与建设项目，并签署合同。合同总金额10000万元，其中：设计费1000万元，工程施工3000万元，设备采购6000万元。设备采购的10% （600万元）是乙公司收取丙公司的联合体中标佣金，剩余90%（5400万元）是丙公司的实施费。乙公司作为总承包单位，预计项目总成本8500万元，其中：设计成本400万元，施工成本2700万元，联合体设备成本5400万元。该项目于2018年1月开工，截至12月共发生成本8000万元，其中设计成本400万元，施工成本2200万元，设备成本5400万元。（以上金额全部为不含税价）
EPC总承包方按照新、旧准则收入确认模型对项目收入确认情况如表2：
由以上案例可以看出，新准则较旧准则在资产建造过程中对收入的确认将产生较大影响：一是，承包方确认收入的时点将产生较大变化，延迟或提前确认收入均有可能;二是，新准则严格识别了“履约义务”和“履约进度”，使得各项义务更为准确的核算其收入，而旧准则在“投入法”下按照整个项目的成本进度进行估计，容易导致高估项目收入;三是，新准则对“主要责任人”和“代理人”进行了相关规定，使用“净额”法确认收入将大大压降了总承包方的收入规模。
三、新形势下EPC工程总承包财务管理对策
（一）优化EPC工程总承包项目合同管理 总承包方作为EPC项目的主要责任单位，为业主承担成本控制、安全风险控制、资金风险控制、以及项目工期等重大“管家”责任，不仅涉及与业主签订总承包合同，还应重视工程施工分包商和设备供应商的采购合同。在新收入准则实施前，总承包方应重新审视企业的现行合同，并优化EPC业务模式、结算方式、税务处理和业务决策，完善“控制权转移”的时点，确保合同条款有利于企业识别履约义务和权力。同时，总承包方还应进一步加强分包商的选择和管理，通过招投标方式为总承包方财务管理工作奠定基础，在合同谈判和签订过程中，避免合同条款约定不清，明确责任划分，尽可能将风险进行转嫁和控制。
（二）完善预算管理机制
预算管理是提升EPC总承包项目运行质量的重要控制手段，通过事前对项目实施过程中的关键环节、资金、成本的控制进行预判，建立健康的指标体系，使效率与规模、过程与结果、成本与效益有效的结合起来，实现资源的优化配置。财务部门要基于EPC工程總承包项目的具体内容、资源配置计划、工程施工预算等相关内容加强预算管理，对项目资金细化处理、以收定支，加强成本预算控制，完善收入预算、收费总预算、盈利以及资金收支总预算等相关工作内容。在预算管理的控制下，不仅为总承包方保障了预期收益，同时为项目业主和分包单位搭建公平、信任的合作平台，全面提升项目管理的效率和效果。
（三）培养综合性专业团队
随着会计准则与国际会计准则的逐步趋同，对财务人员在业务识别的深度方面提出了更高的要求。在新收入准则实施前，财务管理人员要加强对EPC工程总承包业务，以及各项政策法规的学习，除了对财务专业知识的掌握，还应完善建筑、法律、税务、信息化等业务的知识体系，培养识别合同中的履约义务、评估合同风险与利益的能力，进而合理的开展财务管理工作。
四、结束语
在EPC总承包项目的管理过程中，企业要加强对财务管理工作的重视，在整个项目的前期、施工过程以及竣工等全流程中深入贯彻财务管理意识，加强财务预算管理工作，深化业财融合，明确识别在项目合同中存在的风险和履约义务，尽早评估新收入准则给财务管理和项目运行带来的影响，深入挖掘EPC总承包模式的价值与效能，为企业和行业发展注入新的动力。
参考文献：
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