浅析房地产项目开发成本核算

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　　摘 要 现阶段房地产行业在宏观调控的背景下面临着土地资源减少、融资难度增加的问题。房地产企业为了应对这些困难与风险，需要加大力度做好成本核算，开展相应的控制和管理工作。精准、完整且系统的开发项目成本核算工作能够及时地为企业管理层提供真实、准确的项目成本信息，以便企业在高质量成本信息的基础上进行成本支出分析判断、项目预算控制、投资融资决策，这是企业长期稳定发展的重要指标与核心内容。此外，在目前房地产企业市场竞争激烈的背景下，准确及时的成本核算能够为企业产品定价提供参考，使企业合理有效地降低产品成本、稳定资金流动，有利于企业高质量、持续稳定地发展，最终实现经营目标。但目前房地产企业在成本核算方面存在诸多问题，普遍没有做到与时俱进。本文通过梳理现存问题，分析问题产生的原因，进而提出加强和完善房地产项目开发成本核算的思路，以强化房地产企業精细化成本核算、完善成本控制管理、提高企业的经营效益和促进企业稳健发展。
　　关键词 房地产 成本核算 精细化管理
　　一、房地产项目开发成本核算概述
　　（一）基本概念
　　房地产项目的开发成本核算是指房地产企业将项目所支出的全部费用按照成本的不同属性进行记录、归集和分配，并体现房地产项目总成本的会计核算过程。首先，项目开发前，企业根据项目的具体情况，明确成本的核算对象，并合理设置会计科目，同时明确成本的分配方法。其次，在项目开发过程中，按规定的成本核算分类和分配标准进行开发产品的成本归集。再次，在每个会计期末，预估项目的开发成本，编制项目总开发成本表和成本报告以反映成本构成和变更。最后，开发产品结转时，预估项目的总开发成本，根据项目情况合理划分“在建产品”和“已完工产品”间的开发成本，并结转相应的已完工成本。房地产项目开发成本核算的关键点是根据实际业务情况选择适合的成本确认标准、成本预估和分配方法，以准确地记录、合理地预估和分配成本。
　　（二）房地产企业开发成本核算的对象及项目
　　房地产开发项目涉及的成本类别繁杂，按照成本用途，一般可分为以下几类：
　　1.土地成本及相关费用。指为取得土地开发使用权而产生的各项费用，包括土地出让金、契税、大市政配套费、危房补偿费、拆迁补偿费、安置动迁费等。
　　2.前期工程费。指项目开发前期发生的必要费用，包括政府许可规费、招标代理费、临时设施费以及水文地质勘查、测绘、规划、设计、可行性研究、咨询论证、筹建、场地通平等方面的前期费用。
　　3.建筑安装工程费。指项目开发过程中发生的各项主体建筑工程费用，包括建筑工程费、安装工程费及精装修费等。
　　4.基础设施建设费。指项目开发过程中发生的有关基础设施工程费用，包括道路、供水、供电、供气、供暖、排污、消防、照明等社区管网工程费和环境卫生、园林绿化工程费用等。
　　5.公共配套设施费。指项目开发过程中发生的独立、非营利性的且产权属于全体业主，或无偿赠予政府、公共事业单位的公共配套设施费用，包括学校、医院、商店等。
　　6.开发间接费。指企业为直接组织和管理开发项目所发生的、不能将其直接归类于某一成本核算对象的费用，包括工程监理费、造价审核费、结算审核费、工程保险费等。
　　7.资本化利息。指项目开发过程中通过银行贷款等方式进行筹资而产生的资本化借款费用，包括贷款的利息支出等。
　　二、房地产项目成本核算存在的问题
　　（一）成本核算对象不准确
　　目前的企业会计准则中没有对房地产开发项目的成本核算对象作出详细规定，各房地产开发企业在确定成本对象时的标准不统一。由于缺乏明确的外部核算要求和内部标准，所以在对各项目进行成本核算时选取的对象不一致，使得成本核算对象不准确，不利于财务工作者开展成本核算工作。另外，如企业行政部门，既服务企业日常管理，也服务项目开发，其相关费用无法区分，这部分成本使得企业的项目成本核算不准确。成本核算对象的不准确不仅会影响企业的会计核算，还会对企业所得税、土地增值税产生很大影响。
　　（二）成本费用归集分配不规范
　　房地产项目的成本费用归集分为可直接确认和无法直接确认两种情况：能够直接确认为成本核算对象的成本，直接计入开发成本的明细科目;无法直接确认开发成本核算对象的成本，则应先将其计入过渡科目并归集，后期再进行成本分配。但房地产开发企业未统一明确归集的标准，或没有根据项目情况制定相适应的归集分配方法，使得财务工作者在进行归集核算时会出现归集错误，在分配成本时分配不合理，导致成本核算不准确。尤其是涉及配套设施费、项目融资费时，项目的归集标准不一致、分配方法不合理，使得企业的成本费用归集流程混乱，核算成本失真。
　　（三）项目成本核算时人为因素影响较大
　　房地产项目开发过程中人为的影响会造成成本核算不准确和滞后，主要体现在成本人为调节和成本核算滞后两方面。
　　1.人为调节成本归属项目。房地产开发企业在经营中会有很多不同项目同时开发，各项目的定位不同，会使其创造的利润有差别，即使同一个项目中，也会因为设计住宅、商业等不同的产品，不同地块存在利润差别。同时，与其他行业相比，房地产项目开发周期长、资金运营复杂，项目需要更长时间来实现成本核算的目标，而过程中企业会为了经营目的而采取某些措施，影响项目成本的准确性。在这种情况下，一些企业为了达到降低利润、少交税金的目的，在不同类型的项目间随意分配成本，甚至不合理地增加土建、市政费用来增加成本、降低利润，使得项目的成本核算无法真实地反映项目成本，形成错误的目标导向。
　　2.成本核算滞后。在房地产项目开发后期，会发生不影响销售的配套设施未及时完工、计划中的公建设施暂不建设、工程结算进度滞后等情况，使得账面核算的开发成本与实际发生的成本存在差异。在项目结束时，由于前述因素，项目的最终核算滞后，进而影响整个开发项目的完全建成，同时也影响整体项目的决算。 　　（四）成本核算信息化建设落后
　　房地产开发企业的财务核算普遍通过软件系统进行了信息化建设，但针对成本核算的业务信息化管理建设不健全，整体成本控制机制尚待完善。除财务软件外，需要整合设计、施工及营销各方面工作，根据项目实际构建适当的成本核算框架，通过业务部门的系统录入，及时反馈成本核算情况，以便通过核算系统加强成本控制。目前，多数房地产开发企业的成本核算及时性差，设计、工程及营销等业务管理情况未能及时反映到财务核算中，成本核算结果也未及时录入信息系统，导致成本反馈功能有限，影响了企业成本核算活动的高效开展。构建有效的成本核算信息系统，使得成本信息能在项目开发各个进度节点得到有效记录、控制和动态管控，是房地产开发企业亟须加强的工作。
　　三、房地产项目成本核算存在问题的原因
　　（一）房地产项目成本核算内容复杂
　　房地产项目成本的核算内容涉及面多且结构复杂，成本构成因产品类型不同，差异也很大。常规的成本主要由土地成本、前期费用、基础设施费、建筑安装費、配套设施费等构成，但开发过程中的各种细项费用在具体核算中很繁杂且不确定因素多，这就需要结合项目的用途、结构等因素，综合考虑不同情况，确定成本核算对象和设置成本科目。
　　（二）房地产项目周期较长
　　房地产项目的开发周期一般较长，开发期间会计准则、税务规定等相关核算规则和要求会发生变化和更新。这一特点使得房地产项目的成本核算不能仅仅按责权发生制去记录具体的成本信息，还要合法合理地预估总的项目成本及各个会计期间的收入、成本和费用，在稳健性原则下适当地处理跨年度的各项成本和费用，以合理地确定各期的收入和利润。
　　（三）房地产企业相关人员素质有待提高
　　由于上述房地产业自身存在的两个因素，加上国家对房地产的成本核算没有细化的会计准则，这就需要企业人员有较高的素质，在没有统一标准的情况下能够根据工作实际进行具体判断，进而建立有效的核算系统和控制系统。但是，房地产企业员工普遍素质不高，主要体现在成本观念落后和专业水平不高两个方面。房地产企业管理者成本核算观念落后，片面地将成本核算归类为财务的基础核算，没有拓展到成本控制管理层面。这就使得企业没有通过优化、精细化成本核算的方式来提高成本管理控制水平，无法通过成本控制产生效益。项目人员的专业知识水平不高，财务工作者及管理者在日常工作判断时往往按自己的感觉开展相关工作，没有及时更新知识和吸取先进的工作方法，使得房地产项目的成本核算工作杂乱。
　　四、房地产项目成本核算的改进措施
　　（一）明确项目开发成本的核算对象和计量原则
　　房地产企业在遵循法规和准则的基础上，应根据企业经营模式、项目情况设置成本核算科目，可以以项目的工程内容和工程进度来确定：较大项目按开发周期进行分块的成本核算，较小项目按开发量作为其成本核算对象;同期存在多项目时，应统一成本核算对象，明确开发项目的共同特征，并通过关键要素整合成本核算。在明确成本对象后，还应明确成本计量原则，使得房屋设计、建筑工程等成本对象能够准确记录在各明细科目中。同时，还需要充分考虑内部管理和税务筹划的需求：内部管理方面，成本对象的确定对项目的招标及后期合同管理工作有很大影响，因此在确定成本对象时需与项目的合同、预算等管理部门商讨;税务筹划方面，由于成本对象的确定与企业计税成本紧密相关，所以在明确成本核算对象时要充分考虑不同类型产品的税务规定，提前进行税务筹划。此外，对于体量大、周期长的项目，需要定期复查成本对象的合理性，以确保成本数据信息的准确性，提高整体成本核算数据的真实性，为企业的项目决策与长期战略规划提供依据。
　　（二）合理归集分配成本
　　根据《房地产开发企业经营业务所得税处理办法》（国税发〔2009〕31号）和《企业产品成本核算制度（试行）》（财会〔2013〕17号）等相关规定，房地产开发企业对于不可直接计量的成本核算对象，可依据占地面积、建筑面积、预算造价等多种关键因素进行比例分摊，按一定的成本分配原则将成本分摊至各个成本核算对象。具体来说，房地产项目中不可直接计量的成本一般可以分为土地、工程和公共区域3个类型。其一，土地成本的分摊，指按面积或区块进行成本分摊，面积分摊是土地面积无差别的分摊方式，区块分摊是考虑用地差异因素后按区块划分进行的成本分摊。其二，工程费用的分摊，可直接计入某项成本对象的直接计入，不可直接计入的（如防控室、配电房等公共设施）按“先剔除局部，后分配整体”原则，即先剔除一部分可直接计入的部分，然后将不可直接计入的成本对象计入公共成本。其三，公共成本的分摊，大部分此类型成本可按一定比例分摊到与其相关的成本中，如设计费等，但对于如塔吊、支护工程等一些无法按面积分摊的成本，应根据实际发生的成本，按具体成本服务对象进行分摊。此外，为保证成本费用划分的准确性和合理性，对于尚未完工项目的成本，如果前期无法明确成本对象，应先计入公共成本以归集费用，在项目完工后，待明确成本对象，再按一定分配比例进行成本分摊。
　　（三）加强企业内部控制
　　对于人为调剂成本和成本核算滞后的问题，房地产企业在加强制度约束的同时，应设立专门的成本控制部门对成本进行控制，以保证成本核算的真实可靠，使成本核算水平提升。具体的措施有：其一，制定各部门的成本管理责任制度和相关成本管理办法，明确各部门的成本管理责任，并与考核绩效挂钩。在明确各部门的成本管理职责和管理办法时，还要根据企业成本控制要素设定多层次的成本控制体系。可考虑将土地成本设定为第一层次的成本控制要素，由于土地成本在总开发成本中占比大，所以房地产开发企业必须“精准拿地”，大力加强决策管理;将工程造价设定为第二层次的成本控制要素，通过强化企业内部部门间的配合协调，提高信息传递的准确性，确保财务部门能够根据工程情况核算和预估成本;将融资费用设定为第三层次的成本控制要素，在房地产开发企业高杠杆的经营模式下会创新融资模式，随之而来的是财务风险增加，成本核算的难度也会提高。其二，制定强约束的成本预算机制，动态跟踪成本变更情况并监督各项费用的发生，防止成本资金占比过大、虚增成本的情况。只有加强企业和项目的内部控制，才能使房地产项目健康运行，减少人为操纵的风险，保证成本核算的准确及时。
　　（四）加快信息化建设
　　成本核算信息化建设不仅能够通过信息系统对成本管理的内部控制体系进行制度固化，避免人为的随意性，还能使业务部门及时通过信息化系统将项目信息传递给财务部门并及时反馈成本情况，企业管理层可以及时掌握项目成本情况并实施精细化成本管理。尤其是集团化的房地产开发企业，通过信息化系统，可以及时高效地获取各项成本信息，提高应对和管理效率，提升财务管理水平。除建设成本核算和管理的专门信息化系统外，房地产企业还应搭建内部信息管理平台，通过平台及时对财务工作者、业务工作者开展网上内部教育，加强对其业务知识的培训和先进管理观念的传播，提高其成本管理综合能力，提升企业的成本核算水平。
　　（作者单位为北京北辰实业股份有限公司）
　　参考文献
　　[1] 薛惠鹏.房地产开发企业成本对象设置与项目成本核算[J].管理观察，2018（14）：26-28.
　　[2] 王婷婷.房地产行业会计核算的问题研究[J].时代金融，2018（10）：254.
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