我国上市公司环境会计信息披露研究

来源:用户上传      作者: 何晶晶

　　【摘要】 随着社会公众环保意识的增强，企业进行环境会计信息披露，揭示环境污染的治理情况和环境资源的利用情况，是当前治理环境问题的必然要求，也是社会公众、投资者、企业管理者及国家进行决策的不可缺少的重要信息。文章对我国环境信息披露进行了动因分析，同时通过借鉴发达国家环境信息披露的经验，从理论、法律法规、实务方面对我国上市公司环境会计信息披露的现状及存在的问题进行了分析，并针对目前我国企业在披露环境会计信息过程中存在的许多亟待解决的问题，提出了几点思考和措施，以促进和完善环境会计信息披露。
　　【关键词】 上市公司； 环境会计； 信息披露； 现状及问题
　　
　　目前，环境问题成为我国乃至全世界的突出问题，人类对环境的肆意掠夺成为了经济可持续发展的重要阻碍。企业是导致环境污染的重要因素，也是治理环境污染的主导力量。我国也意识到人与自然的和谐发展能促进社会经济的发展。
　　
　　一、环境会计信息披露的动因分析
　　社会需求是企业披露环境会计信息的最根本的动因，具体而言，是以下几种主要因素直接共同作用的结果。
　　（一）环境价值论的客观需求
　　传统的会计学和经济核算方法是以劳动价值论为基础的，只计算劳动创造的价值，不考虑环境资源的价值。如木材，只计其出售时的市场价值，而这种价值仅包括了它的采伐生产成本，而没有包括森林资源的耗竭成本，也没有包括因森林砍伐给周围环境造成影响的环境成本。由于没有计入环境资源价值，低估了产品的市场价值，使资源产品的价格与价值严重背离，使企业的价值总额发生减损。环境价值论对传统会计提出了挑战，它加速了企业环境会计的产生和发展，为环境会计的信息披露奠定了基础。
　　（二）可持续发展理论的客观需求
　　可持续发展从环境和自然资源角度提出关于人类社会长期发展的战略和模式，借鉴了环境经济学中关于经济和环境相互影响的观点，结束了长期以来把发展经济和保护环境与资源对立起来的错误观点，强调经济与环境的双向相互影响。可持续发展强调环境在决策中的重要性，认识到环境与发展之间存在着辩证关系。可持续发展观点包括了公平、未来等概念，从而对环境管理与环境保护产生影响。可持续发展的含义包括经济发展、社会发展和保持良好的生态环境三个方面。它以自然资源的可持续利用和良好的生态环境为基础，以经济可持续性发展为前提，以谋求社会全面进步为目标，包含了经济繁荣、环境质量和社会平等三个分目标，是经济问题、社会问题和生态问题的综合体。
　　（三）企业披露环境会计信息的其他需求
　　1.企业的环境义务与企业经济效益相关
　　英国特许管理会计师协会在1999年进行的一项研究表明了在企业环境义务与企业盈利能力之间存在一定的联系。建立适当、有效的环境管理系统，采用有益于环境保护技术的企业，可将企业未来可能因环境事故所引发的财务风险降到最低。不仅如此，一个令人满意的环境风险等级还可以使企业在发行债券或股票时，以更优惠的条件筹措到所需的资金；以较低的环境税、费、罚款，较低的营运成本和废弃物处理成本带来额外的收益。同时，保持一个“绿色”的企业形象，可以增加企业的销售收入。
　　2.企业的环境责任
　　目前，环境遭受破坏而导致的诉讼案件在我们周围经常发生，且后果常常极为严重。近代社会经济学家认为，企业在注重市场获取最大利润的同时还要关注整个社会环境，其生存和发展不仅仅取决于经济力量，而且决定于政治和社会力量，故企业必须通过参与并解决一些社会弊端和环境问题来确定自身的地位，履行自己保护环境的责任。
　　
　　二、国外环境会计信息披露对我国的启示
　　环境会计信息披露源于西方国家，并且在近几年来迅速发展，正朝着普及化、规范化的方向努力。究其原因，既有社会的重视、政府的推动，也有企业各利害相关者的促进，但最主要的还是得益于企业自身的努力，充分体现出政府、市场和企业相互合作、共同推进的特点。
　　（一）企业利害关系者的促进
　　在国外，绿色理念渗透到了各行各业，无论是政府、民间团体、社会公众、投资者、金融机构，还是消费者、交易客户，出于对自身利益的考虑和对环保事业的关注，越来越重视企业的环保形象，对企业环境信息的要求越来越高。例如，股东及投资者非常关心环境风险会对企业的财务业绩产生什么样的影响，环境信息成为其证券评级和选择投资对象的信息来源之一；急速增加的绿色消费者在选择商品和服务时会注重考虑商品或服务从开发到废弃全过程的环境负荷；金融机构和保险公司也会加强对贷款对象和保险业务对象的环境风险和业绩评价；政府也推出为优秀环保企业挂牌、减税和提供融资帮助等奖励办法。
　　（二）企业自身的努力
　　国外企业大多着眼于长期的市场占有率和可持续增长目标，把加强环境管理视为一种培育无形资产的长期战略投资行为，加强环境管理成为了不少企业的自觉行动。有的企业设置了专门的环境管理机构，逐步健全内部环境管理体制，将环境管理的优劣作为评价自身业绩的重要指标；有的企业对原材料等实施“绿色采购”，迫使供应商改进环保状况；有的企业每年投入资金用于环保产品的开发，重视对职工的环保教育；有的企业主动发布降低环境负荷和环境绩效的信息，以增强消费者的信赖。实施环境会计、披露环境信息正是企业进行这些环境管理活动的重要工具，成为企业提高环保投资效率、提升企业形象的必要措施，也为企业赢得了明显的收益。
　　
　　三、我国上市公司环境会计信息披露的现状及存在的问题分析
　　（一）我国上市公司环境会计信息披露的现状
　　1.理论研究方面
　　中国会计学会下设12个专业委员会，其中之一就是环境会计专业委员会。该委员会成立于2001年，致力于研究环境会计理论及环境会计实务。目前我国理论界对环境会计的研究主要集中于环境会计确认与计量、构建企业环境报告基本框架，对于环境会计问题没有足够的重视，缺少对这一问题的理论研究支持。环境会计问题的研究才刚处于起步阶段，政府、企业及会计实务界对环境会计信息披露工作没有给予足够的重视，这可能与我国近年来一直致力于财务会计的模式转变有很大的关系，还没有时间及精力来考虑诸如环境会计和环境会计信息披露之类的问题。
　　2.法律法规方面
　　迄今为止，有关反映会计信息披露方面的法规主要有国务院、国家环境保护总局和中国证监会对申请上市的公司进行的规定。
　　（1）国务院行政法规性文件的规定
　　《国务院关于落实科学发展观加强环境保护的决定》（国发［2005］39号）规定：企业应当公开环境信息；《国务院关于印发〈节能减排综合性工作方案〉的通知》（国发［2007］15号）规定：加强上市公司环保核查。
　　（2）国务院环保主管部门的规定
　　《关于加强上市公司环境保护监督管理工作的指导意见》（2008年2月22日，环发[2008]24号）指出：为促进上市公司特别是重污染行业的上市公司真实、准确、完整、及时地披露相关环境信息，增强企业的社会责任感，国家环保总局将与中国证监会建立和完善上市公司环境监管的协调与信息通报机制，并积极探索建立上市公司环境信息披露机制；《关于进一步规范重污染行业生产经营公司申请上市或再融资环境保护核查工作的通知》（环办［2007］105号）规定：对重污染行业（冶金、化工、石化、煤炭、火电、建材、造纸、酿造、制药、发酵、纺织、制革和采矿业等行业）申请上市或申请再上市融资必须通过环保部门的环境核查，并将结果在网上进行公示；《环境信息公开办法（试行）》已于2007年2月8日经国家环境保护总局2007年第一次局务会议通过，自2008年5月1日起施行，《办法》指出：企业应当按照自愿公开与强制性公开相结合的原则，及时、准确地公开企业环境信息。

　　3.实务方面
　　以最能代表我国经济发展的上海市上市公司为研究对象，选取截至2004年12月31日前沪市上市的上海市上市公司。通过对这些公司2002―2004的招股说明书、年报进行分析，用以说明我国环境会计信息披露在实务方面的现状。
　　从表1可以看出，上市公司通常以招股说明书和年报的形式披露企业的环境信息。但是就总体而言，所占比例较小。
　　表2中，对上海市上市公司在董事会报告、会计报表附注、重大事项中的披露情况作了统计，得出企业一般是在董事会报告和会计报表附注中披露环境信息，个别企业在重大事项中披露环境信息。
　　从环境信息披露的内容来看，上海市上市公司年报披露的环境信息主要可以归纳为环境管理、环保投资及费用、环境收入、公众评价等几个方面。具体体现在环保措施的制定与落实、环保产品、是否通过ISO14001、是否具有环境报告、环保投资及费用、三废、环保收入、环境污染纠纷和环境荣誉等方面，详见表3。
　　结合表2和表3，对年报中环境信息披露综合分析如下：
　　第一，企业一般是在年报的董事会报告和会计报表附注中披露环境信息。对2002―2004年连续三年年报的披露内容分析比较后，可以发现上市公司最注重环保投资及费用的披露，均在70%左右，对环境管理和环境绩效的披露次之，而较少披露公众评价。
　　第二，“董事会报告”中的披露情况。“董事会报告”中披露的环境信息一般出现在“新年度业务发展”、“报告期内公司经营情况”、“环境政策变化及影响”等项目，主要描述企业环境管理方面的内容，环境信息的描述形式主要是定性分析。个别企业也在“董事会报告”的“投资项目情况”中反映企业的环境信息。
　　第三，“会计报表附注”中的披露情况。“会计报表附注”中披露的环境信息主要描述企业的环保投资与费用以及环境收入方面的内容。一般出现在“在建工程”、“其他与经营活动有关的现金”、“短期投资”、“无形资产”、“待摊费用”等会计科目中，描述企业的某一环保工程或环境管理费用。对环境信息的描述形式采取定性与定量相结合的模式。
　　（二）我国上市公司环境会计信息披露存在的问题
　　1.环境会计信息披露的企业披露的比例较低
　　现阶段我国只对上市公司做出了披露环境信息的要求。但是单就上市公司来说，其环境信息披露情况也不尽人意。对2004年沪市A股827家上市公司环境信息披露的分析显示，827家上市公司中披露环境信息的公司有321家，披露比例为39%，其中重污染行业的披露比例为60%，非重污染行业的披露比例为23%。而根据调查2000年全球最大的250家公司中编制环境报告的比例已经达到35%；而北美、欧洲、澳洲有50%以上的公司编制环境报告。因此，与欧美国家相比，我国进行环境信息披露的企业相对较少。
　　2.环境会计信息披露以强制性为主
　　一项关于企业环境报告原因的调查表明，企业编制环境报告的原因主要是政府管理机构的强制要求。我国政府的有关法规规定，企业应定期向地方各级环保部门提供“三废”排放及处理利用情况，污染物检测与治理等方面的环境统计报告。而对2004年沪市A股827家上市公司环境信息披露的调查显示重污染行业的总体披露比例为60%，非重污染行业的总体披露比例为23%，两者相差比较悬殊，主要原因也在于国家环保局强制要求重污染行业对其环境事项进行披露，由此看来，我国目前的环境信息披露主要是强制性披露，而非自愿性披露。
　　3.环境会计信息的使用者以政府管理机关为主
　　调查表明，我国环境会计信息的主要使用者为政府管理机关，其次是投资者、金融机构、顾客、新闻媒体、雇员、财务分析师、社会公众等。这说明，我国目前企业所披露的环境会计信息主要服务于国家宏观环境管理和污染治理。在这种情况下，企业可能忽略其他使用者的信息需求，其提供的环境会计信息也可能是不完整的。
　　4.环境会计信息披露内容缺乏明晰性和全面性
　　以环境支出项目为例，调查显示，排污费、按规定要求对原有设备改造和重置的环保支出、新投资项目的环保设施支出和临时性或突发性环保支出这四个项目是企业最常发生的“环境支出”项目。而大部分企业仅对排污费单独立账，对于企业的其他环境支出项目单独立账的比例都没有超过50%。且企业披露的大部分信息是企业可以轻松获取的，对于隐形成本和次有形成本，如企业形象和关系成本等则少有披露。
　　5.环境会计信息披露方式多样，缺乏可比性
　　我国企业目前环境信息的披露方式主要有五种：（1）包含在年度报告中（36%）；（2）内部工作会议记录（36%）；（3）单独报告（14%）；（4）包含在会计报表附注中（9%）；（5）包含在董事会报告中（5%）。各个企业对于环境会计信息的披露方式不一样，也没有一种占绝对优势的披露方式，使得不同企业之间披露的环境会计信息不具有可比性。
　　
　　四、对我国上市公司环境会计信息披露的建议
　　（一）积极引进和吸收西方的研究成果，加强环境会计理论和方法研究
　　由于环境会计方法体系的多元化，核算对象的复杂化，尤其是在计量环节上尚未突破，使得当前环境会计缺乏与实务相结合的理论支点，其结果是环境会计实务没有相应的理论指导，环境会计信息披露出现盲点。因此，会计理论界应对环境会计这门新兴学科进行深入的探讨与研究，解决诸如计量、成本确认等基本理论问题，以突破环境会计信息披露中的障碍。对此，理论界还应对各国的环境会计实务与研究有所了解，吸收各国尤其是美日欧等发达国家环境会计的研究成果，借鉴其实践经验与教训，在此基础上更好地发展环境会计实务研究，并进行国际协调，提高国际间环境会计信息的可比性。
　　（二）加强政府监管职能，规范环境会计信息披露
　　企业从自身利益出发，往往不会全面、如实地披露对资源环境的社会责任履行情况。政府环保部门应在对外披露环境信息方面发挥推动监督作用，包括直接组织实务界与学术界等各方力量研究环境会计的最新发展，及时发布环境会计指南，利用政府的权威，推动企业采用这些指南开展环境会计信息披露工作等。会计师事务所或国家审计机关应根据国家有关的环保法律、法规以及相关的会计法规、制度和准则，对企业环境会计信息的合理性、合法性、全面性及真实性进行审查与鉴定，以取信于社会公众，强化国家宏观调控，并促使企业加强环境会计信息披露工作。
　　（三）健全法律法规，制定环境会计准则和会计制度
　　以法律、法规的形式确定环境会计的地位和作用，使环境会计有法可依，使环境会计信息披露有统一的标准。例如，丹麦的环境保护法中明确规定：全国所有的企业在上交年度财务报告的基础上，必须附报一份绿色环境会计报告，用以监督企业环保义务的履行状况。借鉴国际先进经验，我们应该采取的做法是：将环境会计核算和监督列入《会计法》，以法律形式确定环境会计的地位和作用，这是将它付诸实施的最强有力的手段；制定环境会计准则，将涉及环境的内容列入会计要素，扩充报表体系；设立环境会计制度，即依据会计准则所规定的有关环境原则设计会计制度，使环境会计具有实际可操作性。
　　（四）提高社会公众的环境意识，增加对环境会计信息的需求
　　企业之所以披露环境会计信息，最基本的推动力来源于外部使用者的信息需求。其中最突出的是绿色投资或道德投资的需求。实证研究表明，公司股价与环境会计信息的披露相关。在发达国家，投资者对企业的环境表现有强烈的兴趣，他们会详细地计算，如果企业受到环保法规处罚或污染责任赔偿，他们所要遭受的潜在的经济损失，银行在贷款前会认真考虑企业的环境责任，股民在买股票时，股东会留意公司的环境表现。因此，采用各种手段，提高社会公众的环境意识，不仅可以降低环境法规和政策的实施成本，还可推动环境信息披露的发展。包括加强对社会公众的环境和可持续发展教育；引导设立绿色投资机构，鼓励金融机构采用更多的环境标准；建立有环境损害基础上的民事诉讼索赔机制等等。

　　以上各种措施应该是相辅相成的，互为推动的。改进和发展我国上市公司的环境会计信息披露制度是一项长期而复杂的工作，短期内未必会取得很大的进展。目前，应采用一些过渡方法，来加强对环境会计信息的披露。可以在我国的上市公司中选择一些有代表性的、对环境敏感型的企业，增加披露一些环境会计信息要求，作为试点：如，在财务报表及其附注中将企业环境活动的财务影响信息单独列示，并加以说明。又如，在财务报表附注或管理当局的讨论与分析部分，增加关于企业环境业绩方面的信息。也可以采用其他可行的披露形式，如独立式环境报告。
　　
　　五、结束语
　　综上所述，环境会计信息披露是适应社会和时代发展需要的产物，有其存在和发展的无限生命力。我们应了解和借鉴国外环境会计理论，结合我国国情，研究、探索出一条适合我国国情的环境会计信息披露模式。通过企业环境会计信息披露理论与实务的不断完善，促使企业处理好发展生产与环保的关系，处理好局部利益与整体利益，目前利益与长远利益的关系，实现环境资源的损耗与补偿的良性循环，达到经济效益、环境效益和社会效益的协调与融合，实现我国社会经济的可持续发展。
　　
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