农业类拟上市公司财务舞弊风险防范探究

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　　摘要：国内外财务舞弊问题广泛存在，虽然已经引起有关部门的关注并采取了一定的措施，但是财务报告造假问题仍然十分严重。本文从内部控制框架角度，以广东新大地生物科技股份有限公司为研究对象，分析其财务数据及内部控制情况，及提出相关建设性意见。
　　关键词：财务舞弊防范; 内部控制框架
　　一、 引言
　　在现如今的经济社会中，对于企业财务舞弊的监管愈加严格，制度也愈加完善。但企业为了各自的目的与利益，仍然有小部分会铤而走险，施行财务舞弊。多年以来，国内外的财务舞弊案的发生持续不断。
　　本文对“新大地”公司的财务舞弊案例进行案例分析，分析其财务舞弊方式并进行筛选归类，得出农行业拟上市公司财务舞弊鲜明特征，划出农业类公司由“私”转“公”的过程中其财务舞弊易发的重点领域，对公司治理提出相应建议并且为审计部门与监督部门提供财务舞弊防范标准。
　　二、文献综述
　　1.财务舞弊识别的理论研究
　　若想对财务舞弊进行防治，那么对于财务舞弊问题的有效识别是前提条件，针对各种企业的财务舞弊动机的识别是十分重要的。财务舞弊的规范性研究理论共有四种。
　　我国的公司财务舞弊问题已经引起了各单位部门的充分关注，并采取了相应的措施。然而根据我国的证监会相关披露，我国上市公司的财务造假问题仍然十分严重。
　　解媚霞（2004）分析了我国上市公司财务报告的舞弊手段、舞弊内容以及舞弊类型，发现虚假陈述、会计核算造假等事主要舞弊手段，利润虚假事重要舞弊内容，财务报告舞弊是舞弊的主要内容。陈慧璇，朱君（2013）研究发现，舞弊公司具有明显的行业集中特点，陈慧璇选取了 100多家有财务报告舞弊行为的上市公司，发现我国舞弊发生领域主要集中在制造业、农业以及相关待上市的IPO申请公司，其中舞弊的主要手段包括推迟披露、提前确认收入、隐瞒重大交易事项。董程程（2014）发现可以根据高管持股的比例高低、高管辞职频率、盈利能力情况、资產负债率高低等判断一个上市公司是否涉嫌财务报告舞弊。Beasley and Jenkins（1996）、Choi ，T.J.（2010）独立非执行董事占董事会的比重与财务披露的全面性成正比。非执行董事可以有效对董事进行监控，使得董事会对投资者利益的代表度更高，并提高会计信息披露的全面性。
　　对于公司财务舞弊防治的研究，国外的相关理论与研究要早于国内。国内外学者针对财务报告舞弊问题运用定性研究、统计分析、计量分析等方法得出一系列的研究成果，结果包括舞弊的概念、成因、征兆、影响、特征等。从财务报告舞弊识别特征来说，我国在国外相关理论基础上，结合国内的组织背景、管理和监管环境，国内相关研究比较全面地分析了财务报告舞弊识别特征，但是这方面研究只看中了单个指标，忽略了各个指标间相互联系。从舞弊识别方法角度来说，在参考国外相关文献研究基础上，我国研究欠缺整体视角，并且很少有从普通投资者角度出发进行研究分析。
　　三、案例分析
　　（一）公司背景介绍
　　该案例中的财务造假公司，广东新大地生物科技股份有限公司的前身为广东新大地生物科技有限公司，位于广东省平远县长田镇油茶工业园，其后于2008年整体变更为股份有限公司，是国家级高新技术企业。行业性质为油茶行业，新大地公司的经营范围包括茶皂素系列产品研发及山茶油加工、油茶苗培植及油茶基地开发等，主营业务则是良种油茶苗的培育与推广及油茶精深加工系列产品的研发、生产和销售。
　　（二）财务舞弊披露过程及特点
　　1.新大地公司财务舞弊暴露过程
　　2012年4月12日，新大地公司于2012年申请在创业板上市并于同年四月通过IPO申请，同年5月下旬媒体对新大地公司所披露的财务数据表示怀疑，质疑其为上市而进行财务造假。2012年6月，证监会介入立案调查。证监会的立案调查人员详细勘查了新大地公司所披露公布的招股说明书，根据调查显示与分析，纵向比对行业整体水平发现在报告期的三年，其公司员工的人均净利水平明显偏高，在农行业企业中十分异常。
　　稽查人员还比对调查发现新大地招股说明书所披露的公司前十大客户中，多数客户在2009-2011年间均出现较大波动，侧面反映出公司的销售体系并不完善细致，且这与2011 年、2010 年主营业务收入快速增长也不匹配。调查组又对详细分析了公司的现金流量表与利润表，对存货进行了突击盘点，结果发现多处账单与真实状况不相匹配的地方。之后通过对公司账簿及凭证进行查证、实地了解客户具体情况等方式，发现并揭露了新大地公司的细密财务舞弊的手段。
　　2.公司财务造假的方式与特点
　　（1）采用多种手段虚增利润
　　新大地公司在真实销售额的基础上凭空虚增部分或少量的销售收入，并且利用其产业链上游客户数量多而散的状况，将造假数额分散在各个不同的客户名下，使得审计过程中更难勘查出财务舞弊。在与客户交易时也多用现金进行交易，缺少转账交易记录，难以监控资金流向，造假更加隐蔽。
　　（2）资金流、利润以及固定资产量造假
　　①自有资金循环
　　通过虚构原材料采购或在建工程业务，将资金“转出”到其控制的个人及关联公司或事先约定的公司账户，然后再以销售的名义“回流”到公司，从而虚增收入。
　　图4 新大地虚增收入手段（1）
　　②改变资金用途
　　新大地公司通过各种手段如公司里个人向银行的贷款交易、非关联的股权转让、政府优惠等途径获得的资金，转账至其相关联的或由其控制的账户中，冠以销售的名目进行虚增收入。
　　③刻意隐瞒对重要关联方的披露
　　曼陀神露是新大地公司的主要经营产品，而它的经营者与新大地的实际控制人之间存在隐秘特殊联系，2009年至2011 年，新大地与曼陀神露交易金额分别为 19.89万元、122.13万元和 104.31万元。鸿达装饰法定代表人黄某光于2009 年至 2011 年担任新大地监事，且黄某光是黄运江的弟弟，鸿达装饰为新大地的关联方。2009 年新大地与鸿达装饰交易金额为 23.41 万元。以上关联方关系及其交易均未在招股说明书申报稿中披露。 　　四、研究結论与建议
　　（一）农业类公司财务舞弊共性
　　新大地公司作为财务舞弊的农业类公司，因为其舞弊手段多样且极具特征性，可以被作为农业类公司防止财务舞弊的重点研究案例。从以上对新大地公司的财务舞弊情况及分析中，我们可以得出以下几点农业类公司可能发生的财务舞弊特点。
　　（1）农业类公司的产业上游客户松散，且多现金交易，容易隐藏财务舞弊特征。
　　农、林、渔、牧业的公司及上市公司在寻找与采购原材料的环节往往是去不定向地点寻找性价比最高的散户，并且由于季节和地域变化的无常性，会导致采购对象的短期性与不定性。供应方数量与规模都较为散杂。在这种情况下，难以逐一精细记录，容易省略或隐藏财务数据，从而为虚增收入或成本提供条件。对于较多的为地方农户的供应方，通常更乐于使用便捷直接的现金交易，多现金交易的方式也容易为企业财务虚报提供条件。
　　（2）政策的便惠性以及农业公司产业特性导致舞弊可能性加大
　　我国对于农行业公司的政策优惠偏大，国家为了鼓励农业生产和农产品加工行业发展，实施了很多的税收优惠政策，农业的税率很低甚至个别领域完全免税，这会极大降低造假的成本。
　　新大地公司的招股说明书中显示，公司2010年开始生产有机肥，2011年度和2010年度免征的增值税分别为133.49万元、29.23万元。2011年度、2010年度和2009 年度，公司的上述增值税减免对净利润的影响合计为206.81万元、74.42万元和7.73万元，占公司当年净利润的比例分别为5.77%、3.30%和0.54%。相对巨大的税收优惠给企业造假成本降低，财务舞弊的动机加大。农业公司的特性也使得其财务舞弊的可能性增大。农业公司的存货盘点难以衡量，造假几率增大。
　　（3）舞弊风险高发项目：存货与固定资产虚增
　　农业产业的行业特性使得农业类公司的存货项目存在极大的虚报可能。农、林、牧、渔类公司的库存盘点根据其企业的销售特性以及产品的实际特点，在实践盘点的人员手上有较大的变动空间，财务舞弊风险加大。农业类公司在原材料培育以及原材料加工等环节需要构建大量固定资产，这个环节也有可能发生虚增造假情况。
　　（二）从内部控制角度对于防治农业类公司财务舞弊的启示
　　1.控制环境
　　由于农业公司的关联方较多，在避免财务舞弊的过程中需要建立真正可落实有效的关联交易管理制度。在审计的过程中要注意年度排在前列的关联方的变化，监控变化较大的关联方交易，避免公司分摊虚增利润于虚构关联方。公司的股权结构与组织结构需要合理，避免第一或第二大股东持股比例过大，或存在亲戚连带关系导致垄断股权，使得内部控制环境不复存在。
　　2.风险评估
　　在风险防范的审计过程中，不应只进行横向的公司年度财务数据比较，而应该同时进行纵向的同行业比较。并且应当选择规模相似的或组织形式相同的样本公司进行比较。
　　在公司内部须建立风险评估机构，并且针对农业公司特性进行评估。注重利用生产周期规律与产品特性进行风险评估。
　　3.控制活动
　　审计人员对公司风险评估阶段的审计还普遍不够重视。在实施相关审计时，不能仅站在被审计单位自身的角度衡量其财务数据及风险情况，应根据国家政府及有关部门所颁布的相关审计准则的规定，将被审计单位置于所处行业的宏观背景中综合考虑。
　　建议审计人员重点对风险评估阶段实施询问、了解和分析等审计程序，分析造假公司上下游产业结构情况。内部控制活动体系应当涵盖职务分离控制、授权审批控制、会计系统控制、财产保护控制、预算控制、运营分析控制和绩效考评控制等。根据新大地公司的农业公司特点，应当建立具有特征化的内部控制活动体系。
　　4.信息与沟通
　　企业审查机构应当与负责审计工作的会计师事务所保持信息互通，及时就企业的财务与公司状况变化进行沟通。应当主要涵盖：信息质量、沟通制度、信息系统、反舞弊机制四方面。要求从各渠道获取内部或外部信息，并对这些信息进行整合，提高企业的信息共享与集成，并且在各部门之间以及企业与外部监管审计部门之间保持良好的沟通，避免财务舞弊发生。公司内部也应当设立反舞弊机制。
　　5.内部监督
　　企业内部的审计委员会以及相关的内部监察机构人员应当合理安排，不应当与公司的执行董事及核心管理人员有直接亲属或利益关系，以防舞弊风险增加。监事会与审计委员会的职能应当明晰并保持各自独立性，分别负责对董事会与经理层的内部控制责任。
　　参考文献：
　　[1]陈慧璇，朱君.我国上市公司财务报告舞弊特征分析[J].税务与经济，2013（2）：52-57.
　　[2]董程程.基于 XBRL 财务报告的舞弊识别研究[D].山东财经大学，2014.
　　[3]解媚霞.上市公司财务报告舞弊现状分析[J] 广西商业高等专科学校学报，2004，（9）：78-90.
　　[4]Beasley and Jenkins.A primer for brainstorming fraud risks[J].Journal of Accountancy，1996（4）：43-36.
　　[5]Choi ，T.J.Wong Audit markets and environments：an international investigation[R].The Hong Kong University of Science and Technology，Working Paper，2010（5）.
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