情理与法理下的个税筹划

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　　摘要：本文根据2019年1月1日执行的《个人所得税专项附加扣除暂行办法》，有关规范的六项专项附加扣除，解析公民个人可以根据本人实际情况，结合“办法”扣除，进行税收筹划，达到节税目的。
　　关键词：个人所得税 专项附加扣除 社会保险费
　　由国务院印发，于2019年1月1日执行的《个人所得税专项附加扣除暂行办法》（下称“专项附加扣除办法”），规范了六项专项附加扣除。附加扣除采取客户端操作、也可信息申报。但不论哪种申报方法，都要知道因家庭每位纳税人收入不同、个税负担情况差别，可以在情理与法理下进行个税筹划。
　　一、个税起征点问题
　　进行个税筹划，首先要知道个税起征点。而要计算个税起征点，则要知道“五险一金”计算比例。
　　（一）社会保险
　　社会保险，即指“五险”，包括养老保险、医疗保险、失业保险、工伤保险和生育保险。“五险”比例大致为：养老保险比例，单位每月为个人缴纳20%，个人自己缴纳8%;医疗保险比例，单位每月为个人缴纳9%，个人自己缴纳2%外加10块钱的大病统筹保险（大病统筹主要管住院这块）;失业保险比例，单位每月为个人缴纳2%，个人自己缴纳1%。工伤保险比例，单位每月为个人缴纳0.5%;生育保险比例，单位每月为个人缴纳0.8%，个人的工伤保险与生育保险自己不用出钱缴纳。
　　（二）住房公积金
　　单位每月为个人缴纳8%，个人缴纳8%。即住房公积金上缴比例单位与个人均为8%，等额上缴。
　　合计计算：单位为个人缴纳“五险一金”总额为41.3%;个人缴纳19%。因为住房公积金缴纳比例是个区间，大致为8%—15%。那么，为便于计算，我们把个税计算扣除比例，也就是个人负担“三险一金”的比例19%，按20%作为计算个税计算的“三险一金”扣除比例。也就是说，如果不考虑个税专项扣除部分，个人应付工资总额6250元以下，不缴纳个税。为便于理解，举例说明之。
　　【例1】某A月应付职工薪酬6250元。其中，按税法规定扣除5000元，扣除“三险一金”6250x20%=1250元。计算个税如下：
　　6250-5000-1250=0（元）
　　可见，假如不考虑上年社会保险缴费基数上下限问题，则某A月应付职工薪酬6250元以下达不到个税起征点，不用交税。当然，如果当地社会保险费缴纳比例高于20%或者单位的住房公积金缴纳比例高于上述比例，个税起征点还会高于6250元。
　　二、“专项附加扣除”问题
　　个税专项附加扣除，简称“个税六项附加”。“个税六项附加”均为定额扣除。从个税筹划角度，不同附加扣除项目，个税筹划方式不同。
　　（一）子女教育支出扣除问题
　　“专项附加扣除办法”规定，“纳税人的子女接受学前教育和学历教育的相关支出，按照每个子女每年12000元（每月1000元）的标准定额扣除。”“受教育子女的父母分别按扣除标准的50%扣除;经父母约定，也可以选择由其中一方按扣除标准的100%扣除。”专项附加扣除信息采集表中的子女教育支出有两个前提条件，这两个前提条件为二选一：一是扣除年度有子女满3岁且处于小学入学前阶段，二是扣除年度有子女正接受全日制学历教育。这主要原因是：子女在幼儿园学前教育阶段的学费一般由夫妻所在单位报销一部分，这部分支出不得计入子女教育支出扣除標准。报销后剩余部分才能作为子女教育支出扣除。并且，扣除额据实扣除，同一子女的父亲和母亲扣除比例不得超过发生额的100%。
　　因此，在享受子女教育支出优惠政策时，职工薪酬高的夫妻一方对该项扣除项目全部可由本人（填报人）享受的，选择100%;约定由该子女的父母分别扣除的，选择50%;同一子女的该项扣除父母合计不能超过100%。一经选择确定，同一子女在一个纳税年度内本人扣除比例不得变更。现举例说明之。
　　【例2】某J与某H夫妻二人，有两个儿子。长子上高一，次子上幼儿园。夫妻商定，某J负担次子高中学费36000元，某H负担长子学费12000元。某J和某H应付职工薪酬分别为12600元和7400元，二人所在单位社会保险费、住房公积金个人负担比例合计均为20%。假设不考虑其他专项附加扣除项目，计算某J与某H个人所得税如下：
　　某J个税应纳税所得额=12600-5000-12600×20%-36000/12=2080（元）
　　某J应纳个人所得税额=2080×3%-0=62.4（元）
　　某H个税应纳税所得额=7400-5000-7400×20%-12000/12=-80（元）
　　某J工资收入达不到起征点，不用纳税。
　　（二）继续教育支出问题
　　“专项附加扣除办法”规定，“纳税人接受学历继续教育的支出，在学历教育期间按照每年4800元（每月400元）定额扣除。纳税人接受技能人员职业资格继续教育、专业技术人员职业资格继续教育支出，在取得相关证书的年度，按照每年3600元定额扣除。”亦即，“纳税人接受学历或非学历继续教育的支出，在规定期间可按每年3600元（每月300元）或4800元（每月400元）定额扣除”。鉴于继续教育支出属于纳税人个人深造或获取专业技术资格考试（以取得证书为准）培训方面的支出，必须由支出凭证、有证书为专项附加扣除依据，纳税人应据实列支。
　　（三）扣除贷款利息问题
　　“专项附加扣除办法”规定，“纳税人本人或配偶使用商业银行或住房公积金个人住房贷款为本人或其配偶购买住房，发生的首套住房贷款利息支出，在偿还贷款期间，可以按照每年12000元（每月1000元）标准定额扣除。”“经夫妻双方约定，可以选择由其中一方扣除，具体扣除方式在一个纳税年度内不得变更。”扣除贷款利息主要是指自住房首套房贷款利息支出。这项附加扣除与租赁房租金扣除项目二选一，不能同时享受个税扣除。也就是说，这项附加扣除，是指夫妻一方或双方在国内购置的首套房贷款利息支出允许税前扣除。前提是税前扣除只享受一次（首套），不论夫妻一方购置住房，还是共同购置住房，利息支出只享受一次，且不能享受租房租金支出专项扣除政策优惠。从个税筹划角度，贷款利息支出政策夫妻二人职工薪酬较高的一方享受专项扣除。职工薪酬相差不大者各自享受50%的个税优惠政策。 　　【例3】某D与某E是夫妻，二人在同一城市工作，共同通过住房公积金贷款购买首套房，且正在还款过程中。某D月应付职工薪酬11000元，社会保险费与住房公积金个人负担比例20%，夫妻商道由某D享受贷款利息支出政策2000元;某E月应付职工薪酬5000元，达不到个税起征点。假如不考虑其他专项附加扣除，某D个税计算如下：
　　应纳个税所得额=11000-5000-12000×20%-1000=2600（元）
　　应交个人所得税=2600×3%-0=78.00（元）
　　假如某D不享受贷款利息支出政策。某D每月个税计算如下：
　　应纳个税所得额=11000-5000-12000×20%=3600（元）
　　应交个人所得税=3600×10%-210=150.00（元）
　　需要指出的是，个税专项附加扣除表特别说明，享受租房租金支出者不填本项目，否则可能导致政策适用错误，影响个人纳税信用甚至违反税收法律。
　　（四）租房房租支出问题
　　租房房租支出项目与住房贷款利息支出项目基本相同。夫妻双方同在一个城市租赁一套住房。夫妻双方在不同城市的租房租金支出，租房协议规定的各自负担部分住房租金支出分别填制各自“专项附加扣除信息采集表”。如果夫妻在同一城市租赁房屋的，应选择夫妻双方应付职工薪酬高的一方作为个税扣除人。工资收入达不到起征点或超过个税起征点较少的一方让收入高的一方作为个税专项附加扣除人。租房租金支出与贷款利息支出个税筹划基本相同，这里不再举例。
　　租房房租支出与贷款利息支出二选一，二者不可同时扣除。所以，已填写住房租金支出者，不再享受贷款利息扣除税收优惠政策。否则，可能导致信息导入失败，无法享受政策。
　　（五）赡养父母扣除附加问题
　　赡养父母扣除附加是指赡养纳税人的父母、继父母、养父母、祖父母或外祖父母等按规定应予月扣除2000元或平均分摊扣除数额的扣除项目。实际工作中，独生子女赡养60岁以上老人不存在争议。情理上，被赡养人一般也包括赡养的岳父母或公公婆母。但是，个税扣除暂行办法扣除规定，采用列举法，将这些情况排除在外。这样，独生子女赡养问题基本上不存在争议了。但容易争议的问题是平均分摊赡养扣除与指定赡养扣除协议。
　　生活中，恰巧赡养协议出现法理证据问题。即，赡养老人存在争议的家庭，一般经过民事调解或诉讼后，赡养人各子女间相互签订协议均摊或指定应该负担的赡养费。这样的家庭一般存在个税法规要求的指定赡养协议。反之，争相赡养老人的家庭，子女收入高的多出赡养费用，子女收入低的少出赡养费，赡养支出费用不会攀比，赡养人之间赡养父母协议顶多有一个口头协议，很少或甚至没有签订指定赡养协议。因此，个税筹划时，纳税人应与其他赡养人友好协商，应付职工薪酬工资总额超过个税起征点者主动多支出赡养费用，并共同签订赡养协议，进而少纳税或不纳税。等到退休，不再缴纳个税时，再改由其他赡养人多支出赡养费用;低于起征点者，根据职工薪酬收入实际情况，虽然签订赡养协议，也不能因此不尽赡养义务。
　　【例4】某C与某B是亲兄弟，二人需要赡养农村60岁以上卧病在床的父母。某C生活在农村，收入较少。某B月应付职工薪酬11000元，社会保险费与住房公积金个人负担比例20%，因上班无法侍奉父母，经兄弟友好协商签订协议，某B每月支付赡养1000元，星期六、星期日回家侍奉父母两天;某C周一至周五时间侍奉父母。假如不考虑其他专项附加扣除，某B个税计算如下：
　　应纳个税所得额=11000-5000-11000×20%-1000=2800（元）
　　应交个人所得税=2800×3%-0=84.00（元）
　　假如某B不签订负担赡养协议。某B每月应交个人所得税计算如下：
　　应纳个税所得额=11000-5000-11000×20%=3800（元）
　　（下转第页）
　　（上接第页）
　　应交个人所得税=3800×10%-210=170.00（元）
　　（六）大病医疗支出扣除问题
　　“专项附加扣除办法”规定，“一个纳税年度内，在社会医疗保险管理信息系统记录的（包括医保目录范围内的自付部分和医保目录范围外的自费部分）由个人负担超过15000元的医药费用支出部分，为大病医疗支出，可以按照每年80000元标准限额据实扣除。大病医疗专项附加扣除由纳税人办理汇算清缴时扣除。”亦即，“纳税人在一个纳税年度内发生的自负医药费用超过1.5万元部分，可在每年8万元限额内据实扣除”。
　　【例5】某H年应付职工薪酬总额161000元，截止11月底，累计缴纳个人所得税2750元;某H妻子月工资收入3000元。本年某H女儿因病在三级医院住院期间花费106000元，医保报销70000元，个人负担大病医疗支出36000元。假设某H缴纳社会保险费和住房公积金比例合计为20%。年末，假设不考虑其他专项附加扣除，某H个税汇算清缴时计算个人所得税如下：
　　年应个人所得税纳税所得额=161000-60000-160000× 20%-（36000-15000）=48000（元）
　　年應交个人所得税=（48000/12×10%-210）×12=2120（元）
　　某H补交个人所得税=2120-2750=-630（元）
　　所以，某H从税务机关取得个人所得税退税款630元。
　　需要注意的是，大病医疗支出扣除可由本人或配偶扣除，未成年子女大病医药费用选择由父母一方扣除。选择父母一方扣除的，根据药费多少及纳税人工资收入比较扣除即可。另外，大病医疗支出相关凭据或复印件应妥善保管，以备税务机关抽查。
　　作者单位：济宁市港航事业发展中心
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