论新收入准则对软件行业的影响
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摘 要：为了适应日益复杂的交易模式，我国财政部新颁布了《企业会计准则第14号——收入（2017）》。新收入准则以合同为基础，取消商品销售和提供劳务的划分，对软件行业的影响很大。在新会计准则的指导下，软件行业将应用统一的收入确认准则，提高收入信息的披露标准和行业之间的可比性，这样能更好地满足实务需求，提高收入确认、计量和披露的质量。
关键词：软件行业;新收入准则;收入确认
中图分类号：F490 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2019）25-0111-03
随着科学技术的发展，我国拥有不错的技术资源和发展空间，软件行业也随之发展出很多新兴的商业模式。在软件行业中，大多数的产品都不具有实物形态，从而导致行业中的收入确认和计量要比其他行业复杂困难很多。在这种情况下，对从事软件行业的财务人员来说，是一个不小的挑战。在旧收入准则的使用下，存在很多软件企业针对同一类业务进行不同的会计收入确认计量方法，对商品所有权方面的主要风险和报酬没有一个明确可区分的判断，从而造成软件行业内财务信息的混乱。可见，新收入准则的施行，为软件企业收入的确认和计量提供了新的思路，更好地解决了旧准则下收入确认存在的问题。
一、新收入准则与旧准则的对比
1.在收入确认方面的变化。新收入准则以 “风险报酬转移”作为收入确认的判断标准，从而取代了旧收入准则的确认标准，将交易双方达成的协议作为收入确认的基础。这种变化突破了旧收入准则对收入各类型的划分，如划分成销售业务、建筑工程业务和提供劳务业务的收入等。在新会计准则下，规定了企业应划分单独履约义务，并规定了判断履约义务是在一个时点还是在一段时间内履行的标准，增强了收入确认的可操作性，为企业可以更加合理地反映企业之间交易的经济实质提供了更为清晰的操作指导，减少了企业盈余管理的空间。
2.在收入计量方面的变化。在全球经济不断发展的今天，软件行业的交易形式日益复杂，超出了人们普遍接受的销售和服务的方式，并且交易的结果还受到很多不确定因素的影响，这就造成了收入确认计量的争议性。在这种情况下，我国旧收入准则中确认收入是按照不同的分类去确认计量的方法已不能很好地应用在现行市场。我国新收入准则规定了企业在合同执行日应当首先识别与客户订立的合同，并确定合同中的各单项履约义务，然后确定企业这项合同中包含的交易价格，并依据在合同中识别出的各单项履约义务对交易价格进行分配;新会计准则施行的重点还在于收入确认的时点：在完成各履约义务时才确认收入，这项要求能更好地适用于我国现在的市场环境，对在市场中进行交易的双方都能很好的保护其利益。另外，在对交易价格进行计量时，新收入准则也规定了应该考虑的因素，同时为以前不存在的业务的收入计量提供了更好的解决方法。
二、软件企业不同业务类型的收入确认原则
随着软件行业新兴业务的出现，业务的类型和交易形式日益庞杂，使得软件企业交易业务的收入确认难度加大。目前软件企业在收入确认方面存在很多不规范不全面的问题，如利用复杂业务形式掩盖交易的经济实质、骗取税收优惠等现象。在我国现如今软件行业的业务中，主要包括这几种业务形式：系统集成业务、技术服务业务和软件开发业务。
1.系统集成业务。在软件行业稳定增长的背景下，系统集成业务的发展将呈现持续上升的态势，其本质就是最优化的综合统筹设计。系统集成业务可分为简单系统集成业务和复杂系统集成业务。简单软件系统集成业务是指不需要安装，同时不需要试运行的系统集成业务。从简单软件系统集成业务的经济實质上看是软件企业销售商品的业务，在相关商品已交付并取得相关会计凭证的情况下进行收入的确认。随着 IT 技术发展及应用的发展，各个行业对于软件应用的要求日趋复杂化和个性化，使其软件行业的产品与服务日益朝着适应用户需求的方向发展，从而导致复杂系统集成业务的出现。复杂系统集成业务是指根据客户需求为其设计系统集成方案，并协助客户选择技术和产品，然后将产品和技术有机组合成完整的系统集成业务。从复杂软件系统集成业务的经济实质上看也是软件企业销售商品的业务，客户购买不是单独购买服务，而是全套可使用的设备。但由于复杂系统集成业务跨越时间长、所需步骤多、对技术含量有一定的要求，不同的软件企业对复杂系统集成业务的确认采用不同的处理方法，按销售商品或者提供劳务去确认收入，从而导致相同类型的交易在不同的软件企业采用的收入确认方法不一致，导致行业之间收入信息缺乏可比性。
2.技术服务业务。如今在我国，企业组织活动中不可或缺的基础设施是信息技术。软件行业的技术服务业务主要包括测试服务、数据修复、信息系统增值服务、技术业务咨询和培训服务等。此类业务通常在劳务提供并验收获取相关会计凭证后方才确认收入，其经济实质是提供劳务。若该项业务跨会计期间提供服务，需按已提供服务期间占应总期间的比例确定完工进度，按确定的会计方法在资产负债表日验收并确认相应的收入。
3.软件开发服务业务。软件开发服务业务可以分为定制软件开发业务和自制软件开发业务。定制软件业务是软件企业按照客户需求的差异，对不同的软件进行开发和硬件安装，其实质上是提供劳务。企业确认收入最常采用的方法是完工百分比法。完工百分比法是根据企业完成该项合同的比例确认收入和成本的一种常用方法。企业可自行选择确定完工进度的方法，但不能轻易改变。自制开发软件业务是指企业自主研发的有知识产权的软件产品的业务，其经济实质是销售商品，自制软件开发业务的产品销售后所有权即转移，应按照销售商品确认收入。
三、软件行业对新会计准则的应用
1.识别与客户订立的合同。根据国际财务报告准则，合同必须满足以下特征：合同协议签订方均认可规定的义务且有意愿履行义务;合同必须有商业实质;合同明确规定了当事人的权利和付款条款;销售方很有可能收回交易对价。软件企业的产品和服务的确认有较大的不确定性，如能否达到客户的预期要求，到期是否能交付商品或完成服务，而且随着行业的迅速发展和市场不确定性的波动，软件行业提供的产品和服务可能在提供过程中存在资产减值的情况和付款方信用风险的影响等问题，所以常给软件企业带来一系列的负面影响。所以新会计准则规定识别与客户订立的合同，让交易双方谨慎对待彼此的权利和义务，有利于软件行业进行更完善的确认收入。 2.区别合同中的各单项履约义务。在实际的账务处理中，企业签订的合同中通常会出现有多个不同履约义务的情况，财务人员需要将这些义务识别出来，并对每个单项履约义务进行单独的核算。单项履约义务是新收入准则的计量单元。在考虑何时确认收入前，企业必须首先识别出合同中包含了哪些履约义务，这是收入确认的关键判断。一项单独的履约义务应当同时满足以下特征：交付的商品或服务可以单独使客户受益，或客户很容易获取从该产品或服务中得到所需要的其他配套资源;企业向客户交付商品或服务的承诺可以与合同中的其他承诺区分开来。但软件企业签订的合同通常难以区分单项履约业务，或能够区分但无法单独确认，其承诺的产品或服务常常捆绑在一起，所以区分出合同中的各单项履约业务需要财务人员具有一定的业务水平。
3.确定交易价格。交易价格是企业因向客户转让商品或服务而预期有权收取的对价金额，不包括代第三方收取的款项。软件企业应根据合同条款来确定交易价格，预期有权收取的对价均属于交易价格。交易对价是指企业预计因交付产品或服务的控制权所期望获得的对价。交易对价是可变价格时，应当使用期望价格或最可能的价格，只有当重大不确定性降低至可接受的水平时，才能确认该价格，而且交易对价不应当考虑融资利息收入。
4.将交易价格分摊至各单项履约义务。当合同中有多项履约义务时，企业应当给每一单独的履约义务分配其交易对价，交易对价分配的依据应当是合同开始日每项义务单独履行企业将收取的对价。在新收入准则规定下，为了改善软件行业存在收入确认滞后的问题，应当对独立售价进行估计并确认和分配收入。
5.履行每一单项履约义务时确认收入。新准则规定，企业每完成一项合同规定的义务便可以确认相应的收入，可以是在一个时点确认收入，也可以是在一个时间段内逐步确认收入。软件企业应判定履约义务完成控制权的转移是在某一时点还是在一定时间内，在客户获得相关产品的控制权时确认收入。
四、新收入准则对软件行业的影响
1.新收入准则对盈余管理的影响。在收入确认的五步法模型下，有利地防止收入确认与盈余管理行为相关的发生，同一企业对同类业务收入的确认存在统一的确认和计量标准，增加了软件行业会计信息的可靠性与可比性，有利于提高软件企业收入和利润的计量准确性。所以说，在新收入准则的计量和披露要求下，软件企业掩盖交易实质进行盈余管理的行为会得到抑制。
2.新会计准则对信息披露的影响。我国旧准则对信息披露的要求缺少对软件行业的针对性，如企业签订的合同，合同期超过一年并存在融资成分的相关披露等。新收入準则的颁布对收入和成本的信息披露的要求不断增加，但达到新收入准则要求的信息披露标准尚需一段时间。在这种情况下，软件行业要做好相关应对措施，不断提高对信息披露的重视程度，避免提供标准化的披露，对信息使用者能够更好地使用信息提供帮助。
3.新会计准则对从业人员的影响。由于新收入准则对各项业务的确认、计量和披露提出了进一步的要求，所以软件行业要培养经验丰富的从业人员，建立健全软件企业的收入确认机制，减少人为判断导致的误差。例如新收入准则明确规定当与合同有关的成本高于剩余对价与将要发生成本的差额时，超出的资产成本应计提减值准备。这就需要财务人员有足够的业务能力去进行相关的判断，会发生由于会计人员自身素质不足而降低收入准确性的情况。
如今软件行业迅速发展、交易事项日益复杂，在此背景下出台的新收入准则是相当及时且富有意义的。我们应当重新审视软件企业收入确认和计量的基础和原则，按照新收入准则确认计量收入。这样才能满足实务需求，让软件行业能够更好地利用财务信息，从而更好地发展。
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