作业成本法在我国中小型制造企业的应用
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作者:裴淑君 焦春阳 闫家琦
摘 要：在当前新的制造环境下，传统的成本计算存在许多不科学的问题。为此，我国引入了作业成本法的概念，这是我国企业成本管理研究领域的一次重大突破，在促进我国企业成本管理方面，作业成本法发挥了重要作用。然而，作业成本法在我国企业的运营结果与国外的不同，我国大部分地区仍停留在理论研究的阶段，虽然作业成本法已在我国实施多年，但国内企业还没有得到理想的实施效果，原因是他们对此知之甚少，实施过程中也遇到了不少的难题。
本文首先对该理念进行大体了解，总结了成本作业法的计算步骤并用一个案例说明，最后提出相关的对策来推进作业成本法理念的深入进行。
关键词：作业成本法;制造企业;应用;对策
当下，科学技术迅速发展，高新技术在企业中的运用越来越广泛，企业的自动化水平越来越高，也导致了间接成本的比例不断地增加。作业成本法是一种核算成本产品的有效方法，体现了“产品消耗操作、操作消耗资源”的会计理念。在当前激烈的市场竞争中，企业核心竞争力极为重要的体现，就是成本指标，因此，控制和提高企业成本，是企业管理在任何时候都要秉持的策略。
一、作业成本法简述
1.作业成本法的含义
产品成本包括直接成本和间接成本，直接成本是能够直接分配到产品上去的成本，如直接材料，直接人工，直接制造费用，这个成本很容易计算，因为成本和产品之间有明确的对应关系。间接成本，指除了直接分配到产品中去的其他支出，如车间管理人员的工资、照明、供暖费用等，这类费用的特点是，不专门为某个特定的产品服务，所以很难找到产品与该项费用之间的对应关系，因此就是间接成本。
2.作业成本法特点
作业成本法的主要特点与传统的基于产量和单一分配标准计算的方法不同，主要为以下三点：
（1）成本计算过程分为两部分。一是以资源动因为基础，可以计算出作业的成本，并通过不同的作业动因，调整作业分配率。依据产品消耗的工作量和费作业的数量，将成本细化到各相关产品。
（2）成本分配强调可追溯性。可追溯性主要分为直接追溯和间接追溯。所谓的直接追溯指将直接的材料，或者是直接人工成本进行确认并分配到某一成本对象。所谓的动态追溯是指依据成本的动因，将间接成本分配到各有关成本对象的过程。
（3）成本追溯到许多不同层次的作业动因。在传统的成本计算方法下，产出被认为是解释产品成本变化的唯一动机，它被认为是间接成本分配的唯一分配标准。但在实际中大多数情况不是这样的，企业不能将单一产出作为生产成分分配的依据。作业成本法的创新之处在于它可以将资源消耗追溯到作业过程，然后将作业成本追溯到不同层次，多个作业动机的产品上，从而保证了成本的准确性。
二、作业成本法的计算步骤
企业在生产过程中创造的产品耗掉了作业，在进行作业时，又耗掉了企业的资源，所以在整个过程当中，作业将资源耗费和產品成本连结在了一起。笔者在此基础上总结了成本计算的步骤分别为：
1.确定企业作业中心
包括所有发生的作业，按照不同类型来划分，将其分为主要作业或次要作业，接下来判断这种作业是否可以增加产品的价值，在产品质量得到保障的前提下，将非增值作业适当减少或直接消除，同时改进并完善生产产品过程中的必须作业环节，将相同的作业动因归集在一起，建立起一个作业成本库。对于同一生产流程中发生的间接费用，不同的作业也要分别核算，将其归入不同的作业中心。
2.确定每一项作业成本
对企业的生产流程进行分析，确定每个生产环节所消耗的成本，根据作业中心，将资源分配给对应的作业中心，再根据资源消耗计算出每个作业中心消耗的资源，最终确定作业中心的成本。
3.确定每种业务的成本动因
成本动因即成本的决定因素，它决定了成本发生的重要活动或事项，对成本的增加起着重要的作用。在选择成本动因时，需要考虑相关程度、实行成本及行为导向等因素，若按照成本的影响程度，成本动因又分为战略和战术层次上的动因，战略层面成本动因又分为结构性成本动因和执行性成本动因。利用成本动因可以将间接费用分配到成本对象中去。
4.将成本分配给每一成本核算对象
降成本分配给每一成本核算对象，即把传统的“间接成本”转化成“直接成本”，再对各对象的成本和价格进行比较，从而确定其盈利能力的高低。
简单的说，作业成本法就是把间接成本分配给成本对象，它是一种更准确的成本计算方法。它的核心对象是作业，加入了成本动因，通过看待作业量，并以此进行合理的分配间接费用。
三、案例分析
1.企业简介
H电器股份有限公司为了增强其竞争能力投入了大量的研发经费在新产品的研发和现有产品的升级和广告费上，使管理费用和营销费用高居不下，以其电气保护及自动化事业部为例，2018年上半年管理费用占整个事业部成本的28%，其中研发费用占管理费用的70%。
由于使用传统成本的核算资料，H公司在中标后得不到技术和生产部门的认可，认为其存在许多问题，如：成本分配不合理、成本信息失真等，于是H公司老总决定用新的成本和算法来解决问题。
2.具体作业中心的划分
首先应根据研发业务的流程确定作业成本中心，再将这部分资源通过资源动因分配到作业成本中心。确定后的作业成本中心如下：
3.作业中心成本费的归集
研发费用资源耗用的认定事业部研发活动所耗用的资源可以直接计入到研发项目的资源耗费有：研发材料费、资料费、加工费、软件费、培训费、技术服务费、标准审查费、样机制造费、专门人员的工资费等;不能直接计入研发项目的资源耗费有：办公楼折旧费、水电费、办公费、机物料消耗、财产保险费、管理人员工资。先将这些成本分配到各个工作中心，再分配到各个作业成本，涉及到的指标有：作业所占面积、人员数、单位成本等。 4.确定成本动因并计算成本动因率
对于各种不能直接计入到研发项目中的资源耗费，其资源动因的选择如下：
这样不能直接计入研发项目的间接研发费用就可以通过上述资源动因分配到研发项目中。
根据公式：R=C/D（R为成本库的成本动因费率;C为成本库的费用;D为成本库的成本动因总量）;作业成本=R×作业动因量，从而可求得各个作业的成本分配。与传统成本分配相比较如下：
可以看出，在传统成本计算法下， 产品的成本普遍存在高估现象。原因是企业H未考虑到折算比例是否与当期产品实际成本相符合，对生产费用采用了标准产量法来进行分配，也没有充分考虑到研发费用分摊问题，从而影响到了最终成本计算。这也是H公司在中标后得不到技术和生产部门的认可的原因。
四、作业成本法的应用策略
当前，我国绝大多数的制造企业的成本控制整体处于落后的状态，会影响到企业的进一步发展。而作业成本法作为一种先进核算方法，对我国来讲具有重大的推广意义。为了使作业成本法更好地在中小企业推广，笔者通过阅读大量参考文献提出了如下策略。
1.企业精心谋划和科技先行
企业发展要精心谋划，确立近期和长期奋斗目标。此外，还要做到科技先行。企业应积极进行科技改革，使企业具备相适应的技术条件，打造企业适应作业成本法的工作环境，建立作业成本法实施的样板，多渠道、全过程、高要求地收集生产过程中的信息，全力打造信息化工程。
2.推动企业ERP系统和作业成本法的结合
当前我国很多中小型制造企业了都应用ERP系统来进行成本管理，该系统在一定程度上确实能够较好地降低生产成本， 减少库存，提高企业的竞争力。在此基础上，企业也应在成本核算的思路与方法上进行创新，使其更好地满足企业战略管理对成本信息的高质量要求。
3.員工培训，提升财务人员的综合素养
在现实的企业制造中，出现了财务与技术相脱节的现象，企业要进行专业化的培训，快速提升他们的专业素养。财务人员不能一开始就进入本职岗位，先要开拓财务人员的视野，可在生产、采购、销售、工程、销售等部门轮进行顶岗实习，这样他们对企业的活动能有切身的体会，可以更加深入地研究成本管理的经验，特别是针对生产技术人员，也是如此。
4.政府积极参与
针对目前作业成本法的宣传力度不足，深入不够，政府在此要有所作为。可以举办专家讲座，普及作业成本法的新理念。再者，政府部门还应建立起良好的法制环境，完善相关的理论及人才储备，强化新理念在高校及企业的自我教育，让作业成本法的推行更加顺畅。
五、结语
作业成本管理是一种先进的成本管理思想，越来越多的人开始认识并接纳它。随着人员素质的提高和会计信息系统的完善，经营成本核算体系也越来越完善，将在企业管理中发挥重要的作用。相对于传统的成本核算方法，作业成本法的优势更加明显，企业在作业成本法中也能得到切实的益处。随着会计人员综合素养的提高，社会环境改变的优势，作业成本法将会表现出更加强大的生机和活力。
参考文献：
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[2]胡宁.基于作业成本法的A企业成本控制研究[D].大连理工大学，2013.
[3]张合玲.浅析作业成本法的应用[J].现代经济信息，2015（11）：168.
[4]林菡.作业成本法在中小型制造企业成本管理中的应用[J].菏泽学院学报，2015，37（03）：90-96+100.
作者简介：裴淑君（1999.12- ），女，汉族，籍贯：河南省洛阳市，华北水利水电大学，本科在读，研究方向：工业工程
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