注册会计师行政处罚对审计质量的影响

来源:用户上传      作者: 张宏伟

　　中国现有的注册会计师法律责任制度安排中，行政处罚占据主导地位。吴溪（2007）发现，监管机构对会计师事务所或注册会计师的审计责任认定显著趋于缓和或稳健。投资者对于注册会计师行政处罚是否提高审计质量存在极大的疑问。尽管缺乏切实可行的注册会计师虚假陈述民事赔偿机制，笔者认为2001~2008年间大规模会计师事务所合并和跨省分所的建立、公司治理的逐步完善以及民营企业的大量上市，使得声誉机制在中国审计市场逐步得以发挥其效用，从而使得注册会计师行政处罚能对审计质量产生积极的作用。笔者从会计师事务所和注册会计师两个维度，考察2001~2009年间注册会计师行政处罚的执行情况，选取2001~2009年间9745家非金融类、非外资类正常交易A股上市公司为研究样本，使用T检验和Mann-Whitney U检验，从审计市场份额、审计收费、审计意见和审计师变更四个方面，考察注册会计师行政处罚对审计质量的影响。
　　一、注册会计师行政处罚的执行情况
　　（一）会计师事务所行政处罚 2001~2009年间共有30家会计师事务所被证监会行政处罚，会计师事务所行政处罚累计次数为1次，年均处罚次数为5.66次。从处罚类型来看，受到警告处罚的会计师事务所为15家，年均警告处罚家数为1.67家，警告处罚比例为29.41%。受到罚款处罚的会计师事务所为27家，罚款总金额为620万元，罚款均值为22.96万元，罚款处罚比例为52.94％。受到没收非法所得处罚的会计师事务所为8家，没收非法所得总金额为375万元，没收非法所得均值为46.88万元，没收非法所得处罚比例为15.86％。从处罚方式组合使用情况来看，单独使用一种处罚方式的次数为14次，年均次数为1.56次；同时使用两种处罚方式的次数为11次，年均次数为1.22次；同时使用三种处罚方式的次数为2次，年均次数为0.22次。
　　（二）注册会计师行政处罚 2001~2009年间注册会计师行政处罚累计次数为122人次，年均处罚次数为13.56人次。从处罚类型来看，受到警告处罚的注册会计师为46人，年均警告处罚人数为5.11人，警告处罚比例为47.46％。受到罚款处罚的注册会计师为66人，罚款总金额为334万元，罚款均值为5.06万元，罚款处罚比例为54.10％。受到暂停执业处罚的注册会计师为10人，暂停执业处罚比例为8.20％。从处罚方式组合使用情况来看，单独使用一种处罚方式的次数为63次，年均次数为7次；同时使用两种处罚方式的次数为38次，年均次数为4.22次；同时使用三种处罚方式的次数为1次，年均次数为0.11次。
　　二、注册会计师行政处罚对审计质量的影响
　　（一）审计市场份额 笔者分别考察了财务报告舞弊行政处罚公司注册地所在省区市场份额变动和全国市场份额变动，同时考虑到2006年普华永道中天承担安达信华强执业问题而被行政处罚的特殊性，此外，还分别考察了剔除和不剔除普华永道中天的样本。
　　考察发现，不论剔除普华永道中天样本与否，遭受证监会行政处罚的会计师事务所在财务报告舞弊行政处罚公司注册地所在省区的市场份额都显著降低，降幅的均值和中值分别为3.06％和2.63％、0.38％和3.78％。当剔除普华永道中天样本时，遭受证监会行政处罚的会计师事务所在全国的市场份额显著降低，降幅均值和中值为-0.45％和-0.04％；未剔除普华永道中天样本时，遭受证监会行政处罚的会计师事务所在全国的市场份额并未显著降低，降幅的均值和中值分别为-0.00%和-0.04％。总体上，证监会对会计师事务所行政处罚损害了会计师事务所的声誉。
　　（二）审计收费 笔者从审计收费率和异常审计收费两个视角考察了注册会计师行政处罚对审计收费的影响，其中审计收费率等于年度财务报告审计收费与期末总资产之比的自然对数，异常审计收费等于前后两期审计费用率变化额。同时分别以同期未受到行政处罚的会计师事务所和上期的会计师事务所作为对比样本。
　　考察结果表明，同期未受到证监会行政处罚的会计师事务所审计收费率为-8.20，受到证监会行政处罚的会计师事务所本期的审计费用率为-8.16，受到证监会行政处罚的会计师事务所的审计收费率略高，但不显著。与此同时，受到证监会行政处罚的会计师事务所上期的审计收费率为-8.15，本期的审计费用率为-8.21，审计收费率显著降低了。本期未受到行政处罚的会计师事务所的异常审计收费为-0.04，受到证监会行政处罚的会计师事务所本期的异常审计收费为-0.05，两者不存在显著差异。与此同时，受到证监会行政处罚的会计师事务所上期的异常审计收费为-0.02，受到证监会行政处罚的会计师事务所本期的异常审计收费为-0.05，异常审计收费显著下降了。上述统计结果再次验证，证监会对会计师事务所行政处罚损害了会计师事务所的声誉。
　　（三）审计意见 笔者分别从非标审计意见和审计意见改善两个角度考察注册会计师行政处罚对审计意见的影响。同时分别以同期未受到行政处罚的会计师事务所和上期的会计师事务所作为对比样本。
　　考察结果表明，未受到证监会行政处罚的会计师事务所出具非标审计意见的概率为0.09，受到证监会行政处罚的会计师事务所本期出具非标审计意见的概率为0.10，两者不存在显著差异。与此同时，受到行政处罚的会计师事务所上期出具非标审计意见的概率为0.09，受到证监会行政处罚的会计师事务所本期出具非标审计意见的概率为0.10，两者不存在显著差异。此外，还发现，未受到证监会行政处罚的会计师事务所审计意见改善的概率为0.04，受到证监会行政处罚的会计师事务所本期审计意见改善的概率为0.05，两者不存在显著差异。受到行政处罚的会计师事务所上期审计意见改善的概率为0.07，受到证监会行政处罚的会计师事务所本期出具非标审计意见的概率为0.05，两者存在显著差异。总体而言，证监会对会计师事务所行政处罚使得注册会计师出具审计意见更加谨慎。
　　（四）审计师变更 通过比较当期注册会计师受到行政处罚与否对于下一期审计师变更的影响，在此基础上进一步考虑了本期出具的审计意见类型和审计客户是否存在财务报告舞弊行政处罚。
　　结果表明，未受到行政处罚的会计师事务所下一期发生审计师变更的概率为0.09，受到证监会行政处罚的会计师事务所下一期发生审计师变更的概率为0.06，两者存在显著差异。当期审计师出具非标审计意见时，未受到行政处罚的会计师事务所下一期发生审计师变更的概率为0.19，受到证监会行政处罚的会计师事务所下一期发生审计师变更的概率为0.19，两者不存在显著差异。当期审计师出具标准无保留审计意见时，未受到行政处罚的会计师事务所下一期发生审计师变更的概率为0.05，受到证监会行政处罚的会计师事务所下一期发生审计师变更的概率为0.08，两者存在显著差异。当期审计客户受到财务报告舞弊行政处罚时，未受到行政处罚的会计师事务所下一期发生审计师变更的概率为0.14，受到证监会行政处罚的会计师事务所下一期发生审计师变更的概率为0.17，两者不存在显著差异。当期审计客户未受到财务报告舞弊行政处罚时，未受到行政处罚的会计师事务所下一期发生审计师变更的概率为0.06，受到证监会行政处罚的会计师事务所下一期发生审计师变更的概率为0.09，两者存在显著差异。出现上述情况的原因之一是受到证监会行政处罚的会计师事务所的审计客户的财务状况比较差，导致其他会计师事务所不愿意接收；另一个可能的原因是，会计师事务所由于受到证监会行政处罚而声誉受损，一方面会降低审计收费，另一方面会提高审计质量来挽回受损的声誉。
　　通过对审计市场份额、审计收费、审计意见和审计师变更四个方面的考察，笔者认为注册会计师行政处罚，通过审计市场的声誉机制，在一定程度上提高了审计质量。
　　
　　 参考文献：
　　 ［1］吴溪：《审计失败中的审计责任认定与监管倾向：经验分析》，《会计研究》2007年第7期。
　　［2］李爽、吴溪：《监管信号、风险评价与审计定价：来自审计师变更的证据》，《中国会计与财务研究》2002年第1期。
　　［3］李爽、吴溪：《中国证券市场中的审计报告行为：监管视角与经验证据》，中国财政经济出版社2003年版。
　　［4］李树华：《审计独立性的提高与审计市场的背离》，上海三联出版社2000年版。
　　（编辑 熊年春）
　　

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